курсовых и суммовых разниц
С 1 января 2015 г. из Налогового кодекса РФ исключены понятие "суммовые разницы" и специальный порядок их учета. Суммовые разницы в существовавшем понимании стали частью курсовых разниц и теперь учитываются по единым с ними правилам. Это касается и периодической переоценки требований и обязательств. Следует обратить внимание, что согласно ч. 3 ст. 3 Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ суммовые разницы, возникшие у налогоплательщика по сделкам, которые заключены до 1 января 2015 г., учитываются в целях налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном до дня вступления указанного закона в силу. Таким образом, новые правила учета применяются к тем суммовым разницам, которые возникают в отношении сделок, заключенных начиная с 1 января 2015 г.
Согласно новой редакции п. 11 ст. 250 НК РФ положительной признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.
Соответственно, отрицательной признается курсовая разница, возникающая при уценке указанного имущества и требований или дооценке упомянутых обязательств (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в новой редакции).
В данных нормах предусмотрено, что эти правила применяются, если указанная дооценка или уценка производится в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного Центральным банком РФ, либо с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю РФ, установленного законом или соглашением сторон, при условии, что выраженная в этой иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимость требований (обязательств), которые подлежат оплате в рублях, определяется по курсу, установленному законом или соглашением сторон соответственно.
Отметим, что уточнение о применении данных правил в связи с переоценкой выраженных в иностранной валюте или условных денежных единицах требований, подлежащих оплате в рублях, касается тех разниц, которые в ранее действовавшей редакции Налогового кодекса РФ рассматривались в качестве суммовых.
Порядок признания курсовых разниц в качестве доходов и расходов с 2015 г. в целом остался прежним. Отличия заключаются в том, что в п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ в новой редакции указано следующее: требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком РФ, в частности, на последнее число текущего месяца, а не на последнее число отчетного (налогового) периода, как ранее.
Необходимо отметить, что согласно пп. 7 п. 4 ст. 271 и пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2015 г., положительные и отрицательные курсовые разницы признавались соответственно доходами и расходами на последнее число текущего месяца. Таким образом, с 2015 г. новая редакция п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ не противоречит в данной части пп. 7 п. 4 ст. 271 и пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ соответственно.
Обратим внимание, что Минфин России, в частности, в Письме от 17.10.2012 N 03-03-06/1/556 разъяснял, что курсовые разницы (положительные и отрицательные) в связи с переоценкой непогашенной суммы долгового обязательства в виде кредита, выданного в иностранной валюте, учитываются российской организацией - заемщиком и определяются на дату прекращения (исполнения) долгового обязательства по возврату кредита или на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше. Данный подход являлся спорным. Существовала точка зрения, согласно которой налогоплательщик был вправе самостоятельно определить, когда учитывать соответствующий доход - на конец каждого месяца либо на конец отчетного (налогового) периода. Подробнее об этом см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.
Относительно пересчета выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимости требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, отметим следующее. Согласно новым правилам, которые действуют с 1 января 2015 г., такие требования пересчитываются в рубли по курсу иностранной валюты, установленному законом или соглашением сторон, на дату перехода права собственности, прекращения (исполнения) требований (обязательств) и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше. Данные правила учета доходов и расходов предусмотрены п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ в новой редакции.
С 1 января 2015 г. утратили силу специальные правила учета суммовых разниц, приведенные в п. 11.1 ч. 2 ст. 250, пп. 5.1 п. 1 ст. 265, п. 7 ст. 271, п. 9 ст. 272, ч. 4 ст. 316 НК РФ и др.
3. Порядок учета расходов на приобретение имущества,
не являющегося амортизируемым, организация
вправе определить самостоятельно
С 1 января 2015 г. организации могут самостоятельно определить порядок признания материальных расходов, предусмотренных пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. Напомним, что в указанном подпункте перечислены затраты на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды, других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством РФ, и иного имущества, не являющегося амортизируемым. Новое правило касается в том числе малоценного имущества.
Согласно ранее действовавшей редакции указанной нормы стоимость такого имущества полностью включалась в состав материальных расходов по мере его ввода в эксплуатацию.
С 1 января 2015 г. налогоплательщик может списывать стоимость названного имущества в течение более чем одного отчетного периода. Данное право ему предоставлено в соответствии с новой редакцией пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. При этом необходимо принимать во внимание срок использования имущества или иные экономически обоснованные показатели.
4. Доход от реализации полученного безвозмездно
имущества можно уменьшить на рыночную стоимость
такого имущества, определенную на дату его получения
С 1 января 2015 г. организации могут принимать к налоговому учету безвозмездно полученное и не являющееся амортизируемым имущество по рыночной стоимости, определенной на дату его получения. С указанной даты в новой редакции изложен абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ. В нем предусмотрено, что стоимость этого имущества определяется как сумма дохода, который учтен налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 250 НК РФ. Напомним, что соответствующие доходы учитываются исходя из рыночных цен.
В связи с данными изменениями разрешилась спорная ситуация, которая связана с уменьшением дохода от реализации прочего имущества, полученного безвозмездно. Такой доход можно уменьшать на сумму дохода, учтенную в целях налога на прибыль при безвозмездном получении имущества в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ доход от реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) можно уменьшить на цену приобретения (создания) этого имущества и на сумму расходов, указанных в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ. Поскольку в нем ранее не уточнялось, как определить стоимость полученного безвозмездно имущества, возникали споры. Подробнее о них см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.
5. Из правил налогообложения исключен метод ЛИФО
Положения Налогового кодекса РФ, предусматривающие использование метода ЛИФО для определения размеров расходов, с 1 января 2015 г. утратили силу. Соответствующие правила исключены из п. 8 ст. 254, пп. 3 п. 1 ст. 268, ч. 3 ст. 329 НК РФ.
Напомним, что в бухгалтерском учете данный метод не используется с 1 января 2008 г. (см. Приказ Минфина России от 26.03.2007 N 26н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету").
6. Размер убытка от уступки права требования,
произведенной до срока платежа по договору,
определяется по новым правилам
С 1 января 2015 г. размер убытка от уступки права требования, которая была произведена третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа, определяется по новым правилам (п. 1 ст. 279 НК РФ). Его величина рассчитывается по выбору налогоплательщика одним из следующих способов:
- исходя из максимальной ставки процента, установленной для соответствующего вида валюты п. 1.2 ст. 269 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, который предусмотрен договором на реализацию товаров (работ, услуг);
- на основании ставки процента, подтвержденной в соответствии с методами, которые установлены разд. V.1 НК РФ по указанному долговому обязательству.
Соответствующий порядок учета убытка должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика (абз. 2 п. 1 ст. 279 НК РФ).
7. Убыток от уступки права требования,
произведенной после срока платежа по договору,
учитывается в расходах единовременно
С 1 января 2015 г. организации, применяющие метод начисления, могут учитывать убыток от уступки права требования, которая была произведена третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа, единовременно на дату этой уступки. Соответствующие изменения внесены в п. 2 ст. 279 НК РФ. Напомним, что согласно ранее действовавшей редакции указанного пункта такой убыток учитывался постепенно: 50 процентов суммы убытка признавалось на дату уступки права требования, а оставшаяся часть включалась в расходы по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.
8. Установлены правила определения цены сделки по уступке
права требования долга, признаваемой контролируемой сделкой
1 января 2015 г. ст. 279 НК РФ дополнена п. 4, касающимся сделок по уступке, которые признаются контролируемыми сделками согласно разд. V.1 НК РФ.
Так, при уступке права требования долга до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа в случае, если сделка по уступке признается контролируемой, фактическая цена такой сделки признается рыночной с учетом положений п. 1 ст. 279 НК РФ (абз. 1 п. 4 ст. 279 НК РФ).
Абзац 2 п. 4 ст. 279 НК РФ затрагивает сделки по уступке, предусмотренные п. п. 2 и 3 ст. 279 НК РФ. Напомним, что в п. 2 ст. 279 НК РФ упомянута уступка налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа. В п. 3 ст. 279 НК РФ говорится о дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования.
Так, согласно новым правилам, если предусмотренная п. 2 или п. 3 ст. 279 НК РФ сделка по уступке права требования долга признается контролируемой согласно разд. V.1 НК РФ, цена такой сделки определяется с учетом положений указанного раздела.
9. Российская организация, получившая дивиденды в 2014 г.,
должна уплатить налог на прибыль, если он не был удержан
С 24 июня 2014 г. в Налоговый кодекс РФ внесены изменения, согласно которым законодательно закреплена обязанность депозитария удерживать налог на прибыль при выплате дивидендов не только иностранным, но и российским компаниям (подробнее об этом см. Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2014 года). Следует отметить, что в связи с данными нововведениями предусмотрен ряд переходных положений на 2015 г.
Так, российские организации, получившие в 2014 г. доход в виде дивидендов, с которого налоговый агент не удержал налог на прибыль, обязаны самостоятельно исчислить данный налог. При этом они должны руководствоваться формулой, приведенной в п. 5 ст. 275 НК РФ. Налог необходимо перечислить в бюджет не позднее 28 марта 2015 г. (ч. 2 ст. 3, ч. 2 ст. 4 Федерального закона от 23.06.2014 N 167-ФЗ). Поскольку это нерабочий день, перечисление на основании п. 7 ст. 6.1 НК РФ должно быть осуществлено не позднее 30 марта 2015 г.
10. Депозитарий обязан сообщить в инспекцию о дивидендах,
перечисленных в 2014 г. российским организациям,
если не был удержан налог на прибыль
С 24 июня 2014 г. в Налоговый кодекс РФ внесены изменения, согласно которым законодательно закреплена обязанность депозитария удерживать налог на прибыль при выплате дивидендов не только иностранным, но и российским компаниям (подробнее об этом см. Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2014 года). Следует отметить, что в связи с данными нововведениями предусмотрен ряд переходных положений на 2015 г.
Так, установлена обязанность депозитария с 1 до 31 января 2015 г. сообщить в инспекцию о перечисленных российским организациям в 2014 г. дивидендах, с которых не был удержан налог на прибыль (ч. 3 ст. 3, ч. 2 ст. 4 Федерального закона от 23.06.2014 N 167-ФЗ).
Дополнительную информацию см. в Практическом пособии по налогу на прибыль.
11. Установлены особенности налогообложения депозитарных
расписок и представляемых ценных бумаг
Используемое в целях Налогового кодекса РФ понятие депозитарных расписок и представляемых ценных бумаг с 1 января 2015 г. содержится в п. 6.1 ст. 214.1 НК РФ.
В указанном пункте говорится, что под депозитарными расписками понимаются российские депозитарные расписки, а также ценные бумаги иностранных эмитентов, удостоверяющие права на ценные бумаги российских и (или) иностранных эмитентов.
Под представляемыми ценными бумагами понимаются ценные бумаги, права на которые удостоверяют депозитарные расписки.
1 января 2015 г. Налоговый кодекс РФ дополнен новой статьей, устанавливающей особенности определения доходов и расходов эмитентов российских депозитарных расписок (ст. 299.5 НК РФ). Согласно п. 2 ст. 299.5 НК РФ при определении налоговой базы эмитентов российских депозитарных расписок не учитываются следующие доходы:
- денежные средства и иное имущество, имущественные права, которые получены эмитентом российских депозитарных расписок в связи с размещением таких расписок, за исключением денежных сумм, имущества, имущественных прав, полученных эмитентом российских депозитарных расписок в качестве вознаграждения за его услуги;
- денежные средства и иное имущество, имущественные права, которые получены эмитентом российских депозитарных расписок в связи с осуществлением им прав, закрепленных представляемыми ценными бумагами.
Согласно п. 4 ст. 299.5 НК РФ при определении налоговой базы эмитентов российских депозитарных расписок не учитываются следующие расходы:
- денежные средства и иное имущество, имущественные права, переданные (уплаченные) эмитентом российских депозитарных расписок эмитенту или владельцам представляемых ценных бумаг в связи с размещением российских депозитарных расписок;
- денежные средства и иное имущество, имущественные права, которые переданы эмитентом российских депозитарных расписок владельцам таких расписок в связи с осуществлением прав по российским депозитарным распискам.
В данной статье лишь перечислены специфические доходы и расходы эмитентов российских депозитарных расписок, которые не участвуют в формировании их налоговой базы, а в остальном на этих налогоплательщиков в полной мере распространяются положения гл. 25 НК РФ.
Также следует отметить, что в п. 8 ст. 280 НК РФ указано, как определяются расходы налогоплательщика при реализации или ином выбытии:
- представляемых ценных бумаг, полученных при погашении депозитарных расписок (абз. 1 п. 8 ст. 280 НК РФ);
- депозитарных расписок, полученных в результате их размещения (абз. 2 п. 8 ст. 280 НК РФ).
Кроме того, в указанном пункте установлено, что в целях исчисления налога на прибыль не признаются реализацией или иным выбытием ценных бумаг следующие операции:
- погашение депозитарных расписок при получении представляемых ценных бумаг;
- передача представляемых ценных бумаг при размещении депозитарных расписок, удостоверяющих права на представляемые ценные бумаги.
Также с 1 января 2015 г. в п. 2.2 ст. 309 НК РФ указано, что выплаты по представляемым ценным бумагам, полученные от эмитента российских депозитарных расписок, не признаются доходами от источников в РФ. Напомним, что ст. 309 НК РФ устанавливает особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в РФ и получающих доходы от источников в России.
Кроме того, с указанной даты в п. 2 ст. 275 НК РФ установлено, что в случае выплаты дохода эмитентом российских депозитарных расписок сумму налога в отношении полученных дивидендов налогоплательщик определяет самостоятельно, если источником дохода является иностранная организация - эмитент представляемых ценных бумаг.
12. Уточнен порядок определения цены ценных бумаг
В новой редакции ст. 280 НК РФ, действующей с 1 января 2015 г., уточнены положения, которые касаются определения цены ценных бумаг.
Так, в случае совершения сделки с обращающимися ценными бумагами через российского или иностранного организатора торговли для целей налогообложения признается фактическая цена реализации (приобретения) или иного выбытия ценных бумаг (пп. 2 п. 11 ст. 280 НК РФ).
Если иное не установлено ст. 280 НК РФ, в случае совершения сделки с обращающимися ценными бумагами вне организованного рынка ценных бумаг (без участия российского или иностранного организатора торговли) рыночной ценой признается фактическая цена реализации (приобретения) или иного выбытия ценной бумаги при соблюдении одного из следующих условий:
- на дату совершения сделки организатором (организаторами) торговли было зарегистрировано более одной сделки с ценной бумагой, и фактическая цена совершенной сделки находится в интервале между максимальной и минимальной ценами;
- на дату совершения сделки была зарегистрирована одна сделка с ценной бумагой, и фактическая цена совершенной сделки соответствует цене этой одной зарегистрированной сделки.
Такие правила содержатся в пп. 2 п. 12 ст. 280 НК РФ.
Согласно пп. 3 п. 12 ст. 280 НК РФ максимальная и минимальная цены сделок (цена одной сделки), зарегистрированные организатором торговли, определяются по сделкам, совершенным на основании безадресных заявок.
В случаях, когда отсутствует информация об интервале цен у организаторов торговли на дату совершения сделки и когда по одной и той же ценной бумаге сделки на указанную дату совершались через двух и более организаторов торговли, действуют прежние правила определения цены сделки (абз. 3 - 4 пп. 3 п. 12 ст. 280 НК РФ). Однако с 1 января 2015 г. нельзя использовать данные организаторов торговли, у которых на указанную дату была совершена только одна сделка, если есть информация об организаторах торговли, у которых на эту дату было несколько сделок с ценной бумагой (абз. 4 пп. 3 п. 12 ст. 280 НК РФ).
В п. 13 ст. 280 НК РФ предусмотрено исключение из установленного п. 12 указанной статьи правила. Фактическая цена приобретения ценных бумаг признается рыночной ценой, если приобретаются обращающиеся эмиссионные ценные бумаги при их размещении, а также при первом после него предложении этих ценных бумаг неограниченному кругу лиц. Услуги по такому предложению может оказывать в том числе брокер.
Как и ранее, в случае реализации обращающихся ценных бумаг по цене ниже минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата принимается минимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг. В случае приобретения обращающихся ценных бумаг по цене выше максимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата принимается максимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг. Данные положения предусмотрены в п. 14 ст. 280 НК РФ. В целях применения указанного пункта при совершении единственной сделки на организованном рынке ценных бумаг цена такой сделки признается максимальной (минимальной) ценой.
Правила определения рыночной цены необращающихся ценных бумаг в целом останутся прежними. Фактическая цена принимается для целей налогообложения, если эта она находится в интервале между максимальной и минимальной ценами, определенными исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен (п. 16 ст. 280 НК РФ). Предельное отклонение цен необращающихся ценных бумаг осталось прежним - 20 процентов в сторону повышения или понижения от расчетной цены ценной бумаги.
В п. 18 ст. 280 НК РФ зафиксировано, что расчетную цену необращающихся ценных бумаг необходимо определять на дату договора, устанавливающего все существенные условия передачи ценной бумаги. В отношении расчетной цены необращающихся инвестиционных паев указано следующее. Расчетная цена определяется на предшествующую, ближайшую к дате совершения сделки дату, на которую определяется расчетная стоимость инвестиционного пая.
Также следует обратить внимание на п. 19 ст. 280 НК РФ. В нем установлено исключение из правил определения цены ценной бумаги по сделкам с обращающимися ценными бумагами. Данное исключение касается в том числе сделок, не признаваемых контролируемыми.
Так, налогоплательщик вправе принять для целей налогообложения расчетную цену сделки, определяемую с применением методов, установленных гл. 14.3 НК РФ, при определении финансового результата по сделкам с обращающимися ценными бумагами и не применять правила определения цены ценной бумаги, которые установлены ст. 280 НК РФ, при соблюдении хотя бы одного из следующих условий:
- покупатель ценных бумаг (совместно с аффилированными лицами) становится владельцем более пяти процентов соответствующего выпуска ценных бумаг;
- количество ценных бумаг превышает один процент соответствующего выпуска ценных бумаг;
- цена ценных бумаг установлена по решению органов государственной власти или органов местного самоуправления;
- покупатель (продавец) ценных бумаг является эмитентом этих ценных бумаг, в том числе по оферте.
Кроме того, скорректирован порядок определения цены по операциям с обращающимися и необращающимися инвестиционными паями открытого ПИФа, необращающимися инвестиционными паями закрытых и интервальных ПИФов (п. п. 15, 17 ст. 280 НК РФ).
С 1 января 2015 г. в ч. 7 ст. 329 НК РФ установлено правило определения цены ценной бумаги, полученной безвозмездно или выявленной по итогам инвентаризации. Стоимость такой ценной бумаги для целей налогового учета, в том числе в случае последующей реализации (выбытия), необходимо определять исходя из рыночной (расчетной) стоимости, рассчитываемой в соответствии со ст. 280 НК РФ.
13. Изменен порядок определения налоговой базы
по операциям с ценными бумагами и порядок учета убытков
от операций с ценными бумагами
1 января 2015 г. изменен порядок определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами. Согласно п. 21 ст. 280 НК РФ доходы (расходы) по операциям с обращающимися ценными бумагами необходимо учитывать в общеустановленном порядке в общей налоговой базе.
При этом под общей налоговой базой понимается налоговая база по прибыли, облагаемая по ставке, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ, то есть по общеустановленной ставке (абз. 4 п. 1 ст. 280 НК РФ). Кроме того, по такой налоговой базе не предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.
По общему правилу доходы, полученные от операций с обращающимися ценными бумагами за отчетный (налоговый) период, не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с необращающимися ценными бумагами или с необращающимися финансовыми инструментами срочных сделок (абз. 2 п. 21 ст. 280 НК РФ).
При этом согласно п. 22 ст. 280 НК РФ по общему правилу налоговая база по операциям с необращающимися ценными бумагами и необращающимися финансовыми инструментами срочных сделок определяется совокупно в порядке, установленном ст. 304 НК РФ, и отдельно от общей налоговой базы.
Напомним, что в соответствии с п. 8 ст. 280 НК РФ в редакции, действовавшей ранее, налоговая база по операциям с ценными бумагами определялась налогоплательщиком отдельно, за исключением налоговой базы по операциям с ценными бумагами, определяемой профессиональными участниками рынка ценных бумаг. Причем отдельно определялись налоговые базы по операциям с обращающимися ценными бумагами и по операциям с необращающимися ценными бумагами. Также согласно п. 1 ст. 304 НК РФ налоговые базы по операциям с обращающимися ФИСС и операциями с необращающимися ФИСС определялись отдельно.
Так, в п. 24 ст. 280 НК РФ теперь установлено следующее правило. Убытки, рассчитанные в соответствии со ст. 274 НК РФ с учетом всех доходов (расходов), которые формируют общую налоговую базу, могут быть направлены на уменьшение налоговой базы (прибыли) по операциям с необращающимися ценными бумагами и необращающимися финансовыми инструментами срочных сделок.
Следует обратить внимание, что в п. 25 ст. 280 НК РФ установлен порядок учета убытка в виде затрат на приобретение эмиссионных ценных бумаг (акций и облигаций), организация-эмитент которых была ликвидирована (в том числе в результате применения процедуры банкротства). Правила данного пункта применяются также при ликвидации следующих организаций:
- организации - заемщика в случае прекращения обязательств по ценным бумагам, выпущенным в целях финансирования займа (кредита);
- организации - эмитента базовых ценных бумаг, если по условиям выпуска ценных бумаг исполнение обязательств по ним, включая их погашение, поставлено в зависимость от исполнения обязательств по базовым ценным бумагам.
Порядок определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок профессиональными участниками рынка ценных бумаг, организаторами торговли, биржами, а также управляющими компаниями и клиринговыми организациями, осуществляющими функции центрального контрагента, установлен п. 26 ст. 280 НК РФ.
Порядку определения налоговой базы по операциям с закладными посвящен п. 28 ст. 280 НК РФ. В нем указано, что соответствующая налоговая база определяется в соответствии с п. п. 1 и 3 ст. 279 НК РФ, то есть как в некоторых случаях уступки права требования.
Статьей 5 Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ установлены переходные положения для учета убытков по операциям с ценными бумагами.
Согласно ч. 3 указанной статьи убытки по завершенным сделкам, которые получены плательщиками налога на прибыль организаций по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, возникшие до 31 декабря 2014 г. включительно и не учтенные ранее при определении налоговой базы, уменьшают общую налоговую базу соответствующих отчетных (налоговых) периодов начиная с 1 января 2015 г. (но не более 20 процентов первоначальной суммы таких убытков, определяемой по состоянию на 31 декабря 2014 г.) ежегодно до 1 января 2025 г. Данное правило не касается профессиональных участников рынка ценных бумаг, организаторов торговли, бирж, управляющих компаний и клиринговых организаций, осуществляющих функции центрального контрагента.
Соответствующее правило в отношении убытков от завершенных сделок по операциям с не обращающимися на организованном рынке финансовыми инструментами срочных сделок и такими же ценными бумагами предусмотрено ч. 4 ст. 5 Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ.
Переходные положения учета убытков для профессиональных участников рынка ценных бумаг, не осуществляющих дилерскую деятельность, организаторов торговли, бирж, управляющих компаний и клиринговых организаций, выполняющих функции центрального контрагента, установлены ч. 5 ст. 5 Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ. Данные налогоплательщики могут в общем порядке, по правилам ст. 283 НК РФ, перенести рассматриваемые убытки с 1 января 2015 г.
14. Изменен порядок определения налоговой базы по операциям
с финансовыми инструментами срочных сделок
1 января 2015 г. изменен порядок определения налоговой базы по операциям с ФИСС.
Согласно п. 1 ст. 304 НК РФ доходы (расходы) по операциям с обращающимися ФИСС должны учитываться при определении налоговой базы по прибыли, облагаемой по ставке, которая указана в п. 1 ст. 284 НК РФ, то есть по общеустановленной ставке. Кроме того, в отношении такой прибыли не должен быть предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.
Напомним, что согласно ранее действовавшей редакции п. 1 ст. 304 НК РФ налоговые базы по операциям как с обращающимися, так и с необращающимися ФИСС исчислялись отдельно.
Согласно п. 22 ст. 280 НК РФ по общему правилу налоговая база по операциям с необращающимися ценными бумагами и необращающимися ФИСС определяется совокупно в порядке, установленном ст. 304 НК РФ, и отдельно от общей налоговой базы.
В п. 3 ст. 304 НК РФ с 1 января 2015 г. указано, что в общем случае при определении налоговой базы по операциям с необращающимися ценными бумагами и необращающимися ФИСС учитываются доходы и расходы по всем названным операциям за отчетный (налоговый) период со всеми базисными активами.
15. Урегулирован вопрос о налогообложении ценных бумаг
при погашении их номинальной стоимости частями
С 1 января 2015 г. Налоговый кодекс РФ дополнен положениями, регулирующими порядок налогообложения ценных бумаг в случае частичного погашения их номинальной стоимости в период их обращения. Соответствующие изменения внесены в п. 3 ст. 271, пп. 7 п. 7 ст. 272, ст. 280 НК РФ.
Согласно новому абз. 5 п. 3 ст. 271 НК РФ датой реализации принадлежащих налогоплательщику ценных бумаг признается дата фактического получения налогоплательщиком сумм частичного погашения номинальной стоимости ценной бумаги в период ее обращения, предусмотренного условиями выпуска. В соответствии с новой редакцией пп. 7 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается в том числе дата частичного погашения номинальной стоимости ценной бумаги в период ее обращения, установленного условиями выпуска. При этом суммы, которые уплачены налогоплательщиком при приобретении ценных бумаг, признаются расходами пропорционально доле выплат, фактически полученных при частичном погашении номинальной стоимости. Данное правило содержится в п. 6 новой редакции ст. 280 НК РФ.
Следует отметить, что внесенные поправки соответствуют позиции Минфина России, которую он занимал по вопросу определения налоговой базы при частичном погашении номинальной стоимости ценных бумаг (см. Письма от 29.07.2013 N 03-03-06/2/30012, от 04.03.2013 N 03-03-06/2/6367).
|
