Издательство саратовского университета
Скачать 7.41 Mb.
|
6.2. «Серая» схема в отношении покупателя ТМЦ С момента первых побед налоговых органов, одержанных в налоговых спорах, связанных с отказом налогоплательщику в принятии вычетов по НДС на основании несоответствия счетов-фактур требованиям, предъявляемым ст. 169 НК РФ, прошло достаточно времени, чтобы налогоплательщики - покупатели ТМЦ совершали ошибки в учете, принимая счета-фактуры с ошибками в заполнении реквизитов указанного документа. Однако налоговые органы продолжают работать над поиском новых оснований, которые можно подвести под нормы ст. 169 НК РФ и отказать в вычетах налогоплательщику. В настоящей работе мы уже рассматривали варианты неправомерных отказов по вычетам НДС, однако те варианты связаны с формальными признаками. В настоящем же параграфе будут рассмотрены те случаи, когда налоговый орган для отказа в вычетах изобретает схему. Наиболее часто применяемой является схема увеличения налоговой нагрузки налогоплательщика по НДС, связанная с вынесением налоговым органом решения о привлечении к налоговой ответственности при отсутствии установленных законом доказательств налогового правонарушения (на предположениях налогового инспектора) и последующем изменении оснований вынесенного решения в процессе рассмотрения налогового спора в арбитражных судах. Предположения налоговых инспекторов сводятся к следующему: если поставщик по встречной проверке не подтверждает документально поставку товаров налогоплательщику, а именно имеют место факты:
то возможно обвинить налогоплательщика в недобросовестности и/или установить несоответствие счетов-фактур, оформленных от имени поставщика, пункту 6 ст. 169 НК РФ. Как данное действие реализуется на практике, отражено на рис. 8.   НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИК   Оплата оборудования (ТМЦ), в т.ч. НДС 18%  Уплата НДС со стоимости реализованного оборудования (ТМЦ). Поставка оборудования (ТМЦ) Поставка оборудования (ТМЦ)  НП с доходов, полученных от реализации оборудования (ТМЦ), уплата НДС с реализации, за исключением вычетов по НДС. ПОКУПАТЕЛЬ оборудования (ТМЦ) Оплата оборудования (ТМЦ), в т.ч. НДС 18%.  Вычеты по НДС, уплаченному поставщикам ПОСТАВЩИК оборудования (ТМЦ) ?  Бюджет РФ (Бюджет субъекта РФ)  Непризнание налоговым органом сделок налогоплательщика по поставленному оборудованию (ТМЦ) и заявленных вычетов по НДС, уплаченному поставщикам. ? Сведения, полученные налоговым органом в ходе проведения встречных проверок контрагентов налогоплательщика, ставящие под сомнение добросовестность контрагентов. Сведения, полученные налоговым органом в ходе проведения встречных проверок контрагентов налогоплательщика, явившиеся основанием для отказа в предоставлении заявленных вычетов по НДС. Рис. 8. Схема налогового органа: «недобросовестный поставщик = подписание счетов-фактур неустановленными лицами». Налоговый орган не признает заявленного вычета по сделкам приобретения товаров у недобросовестного поставщика и ставит под сомнение сам факт совершения данных сделок, считая, что они имели место лишь на бумаге. Действия налогового органа могли бы иметь оправдание в иных случаях, однако при совершении товарообменных операций даже с недобросовестными поставщиками бюджет реально не теряет налоговых поступлений, так как сумма уплаченного НДС поставщику практически совпадает с суммой начисленного НДС с реализации товаров этому же поставщику. Данное утверждение проиллюстрировано на рис. 9. Бюджет РФ      к уплате НДСА к уплате НДСБ к уплате НДСА1 НДСБ к вычету НДСА к вычету  поставка товаров А, НДСА Поставщик ТМЦ Налогоплательщик денежное обязательство за товары А   денежное обязательство за товары Б    поставка товаров Б, НДСБ просрочка денежного просрочка денежного обязательства за товар Б обязательства за товар А Зачет встречного однородного требования по ст. 410 ГК РФ  цена товара А = цене товара Б реализация товара А с НДСА1 НДСА = НДСБ, НДСА < НДСА1 Рис. 9. Обязательства перед бюджетом по НДС налогоплательщика по сделкам, по которым произведен зачет встречного однородного требования с поставщиком ТМЦ Как видно из рис. 9, в операциях налогоплательщика по закупке ТМЦ даже у недобросовестного поставщика, если расчет производился встречной поставкой товара (товарообменные операции) или имелась просроченная задолженность поставщика перед налогоплательщиком за реализованные в рамках других договорных отношений товаров (работ, услуг), а впоследствии обязательства прекращались зачетом встречного однородного требования, то по данным контрагентам бюджет не теряет налоговые поступления. Одно из условий товарообменных операций или зачета встречного однородного требования - равенство сумм по сделкам или сумм, предлагаемых к зачету требований147. При неравенстве размеров обязательств сторон, предлагаемых к зачету встречного требования, прекращение обязательств осуществляется в равной части. Итак, каковы последствия для налогоплательщика из указанных сделок? Реализуя товар Б своему поставщику, он становится обязанным перед бюджетом в сумме НДСБ в силу ст. 146 НК РФ, в то же время, приобретая у поставщика ТМЦ товар А, налогоплательщик имеет право на вычет сумм НДС, уплаченных в цене товара А148 (в сумме НДСА). При равенстве сумм НДС, уплаченного поставщику и полученного от него в цене проданных товаров, у налогоплательщика фактически происходит замещение товара в учете (на складе). А вот при последующей продаже полученного от поставщика товара А с учетом торговой наценки налогоплательщика у налогоплательщика и возникают обязательства перед бюджетом в сумме полученного НДСА1. Если цена реализации товара А налогоплательщиком выше цены приобретения этого же товара у поставщика, то все рассуждения налогового органа об отсутствии деловой цели в деятельности налогоплательщика, о его участии в «серых» схемах, направленных на уклонение от уплаты налогов, не имеют под собой никакого экономического обоснования. Автор имеет достаточный опыт, подтверждающий негативное отношение налоговых инспекторов к товарообменным операциям (оборот большой, а налогов мало). Так, в одном из судебных заседаний налоговым инспектором было заявлено, что налогоплательщик вообще не совершал никаких сделок, а просто составлял документы, чтобы получить налоговую выгоду. Хороша же выгода, когда по сделкам происходят исчисление и уплата налогов в бюджет. Материалы по налоговому спору ООО «Теплоэнергоприбор» и Межрайонной инспекции ФНС № 7 по Саратовской области, дело № А-57-12614/2007-9149, наглядно показывают, как в процессе прохождения дела по инстанциям арбитражного суда менялись основания (мотивировочная часть), согласно которым налогоплательщику отказывали в удовлетворении заявленных требований. Изучая указанное дело, можно прийти к выводу, что судьи ставили своей задачей любым способом обосновать правомерность оспоренного налогоплательщиком решения налогового органа. Причем в аналогичном налоговом споре между теми же лицами по иным налоговым периодам арбитраж встал на сторону налогоплательщика150. Хотелось бы отметить, что, несмотря на проигрыш дела в налоговом споре по делу № А-57-12614/2007-9, налогоплательщик, по сути, не многое потерял. Используя судебные акты по делу № А-57-12614/2007-9, руководство ООО «Теплоэнергоприбор» инициировало процедуру пересчета налоговых обязательств по НДС и возбуждения уголовного дела по факту хищения у него ТМЦ по документам, отписанным на контрагентов, заявивших о своей непричастности к сделкам. Приказом по предприятию было предписано бухгалтерии предприятия совершить ряд определенных юридических действий:
Несмотря на то что у налогоплательщика имелось собственное мнение относительно правдивости показаний руководителей контрагентов и вытекающих из них юридических последствий в случае положения их в основу вынесенного по налоговому спору судебного решения, ООО «Теплоэнергоприбор», как законопослушный субъект предпринимательской деятельности, был обязан отреагировать на «установленные» арбитражным судом основания (табл. 3). Таблица 3 Основания, по которым налоговым органом, судебными органами ООО «Теплоэнергоприбор» признано«недобросовестным» налогоплательщиком в деле № А-57-12614/2007-9
В отличие от арбитражных судей, рассмотревших дело № А-57-12614/2007-9, судьи, вынесшие акты в делах № А-57-20220/2007-45 и № А-57-20221/2007-45, объединенных в одно производство, приняли во внимание доводы налогоплательщика относительно допроса свидетеля - руководителя поставщика, представленные в пояснениях стороны: «Показания указанного свидетеля, прозвучавшие в судебном заседании, могут быть как истинными, так и ложными, но в любом случае они не свидетельствуют в пользу законности решения налогового органа. По мнению Заявителя, показания гр. Ефименко Г.П. не могут быть использованы в качестве доказательства законности решения налогового органа, по следующим основаниям:
Примечателен сам факт показаний представителя контрагента о том, что контрагент вообще никаких сделок с Заявителем не совершал, а значит и в оплату поставленной продукции не получал товары, реализованные Заявителем. Если бы налоговый орган обладал данной информацией на момент вынесения обжалуемого решения, то вряд ли бы привел в судебное заседание данного свидетеля, так как его показания свидетельствуют о неправомерности принятого налоговым органом решения и недобросовестном исполнении обязанностей по проведению мероприятий налогового контроля. Работники налогового органа забывают, что на них возложена обязанность сообщить налогоплательщику о противоречиях между сведениями, содержащимися в представленных документах, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогово- го органа, и полученным им в ходе налогового контроля (в соответствии с п. 3 ст. 88 НК РФ об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок). В данном случае озвучено такое обстоятельство, которое дает все основания предполагать о наличии хищения путем мошенничества, совершенного в отношении Заявителя. Если бы работники налогового органа добросовестно провели мероприятия налогового контроля (с оформлением протокола допроса свидетеля, согласно ст. 90 НК РФ или представили оригинал письма контрагента об отказе от всех сделок), то не было бы никакого налогового спора. Заявитель, имея на руках процессуальный документ, подал бы в правоохранительные органы заявление о факте мошенничества и приказом провел бы сторнирующие проводки как по уплаченному поставщикам, так и полученному НДС (соответственно внес исправления в книгах покупки и продаж), и представил бы в налоговый орган уточненную декларацию (акт хищения по НК РФ не тождественен реализации и соответственно не формирует базу для исчисления налогов, как НДС, так и налога на прибыль, см. понятие «реализация» ст. 39 НК РФ). Заявитель считает, что в действиях налогового органа прослеживается заинтересованность в сокрытии от налогоплательщика достоверной информации, что само является неправомерным деянием, а в решении налогового органа начислен налог со сделок, которые налоговым органом были поставлены под сомнение. Сам факт дачи показаний свидетелем доказывает, что Заявителю не было известно о нарушениях налогового законодательства, допускаемых его контрагентами, в связи с чем обвинения налоговым органом в недобросовестности Заявителя беспочвенны и могут лишь свидетельствовать о возможной недобросовестности самих контрагентов. В случае же выявления при проведении налоговых проверок фактов неисполнения обязанности по уплате налога юридическими лицами - контрагентами налогоплательщика налоговые органы вправе в порядке статей 45, 46, 47 НК РФ решить вопрос о принудительном исполнении этой обязанности, чего со стороны Заинтересованного лица сделано не было. Указанная позиция подтверждается обширной судебной практикой, а именно:
- Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06 марта 2008 года № А19-11334/07-51-Ф02-737/2008;
5. Попытка налогового органа использовать показания свидетеля в доказательство правомерности своего решения, базируясь на новых основаниях (не совершение контрагентом никаких сделок с Заявителем), приведет к иным налоговым последствиям и не в пользу бюджета. В целях защиты своих экономических интересов Заявитель вынужден будет подать заявление в правоохранительные органы по факту совершенного в отношении него мошенничества, аннулировать в учете сделки с указанным контрагентом и пересчитать налоговые обязательства. Очевидно, налоговый орган не просчитал налоговые последствия своих действий и новых обстоятельств, предъявляемых суду в обоснование правомерности вынесенного налогового решения. Пересчет налоговых обязательств в соответствии с установленным юридическим фактом - признанием достоверными показаний свидетеля контрагента о не совершении сделок с Заявителем будет не в пользу налогового органа, так как помимо уменьшения налоговых обязательств по НДС, Заявитель отнесет на расходы в соответствии со ст. 265 НК РФ (ч. 2 п. 5) и убытки от хищений, виновники которых вряд ли смогут быть установлены. А реально полученный товар от контрагента восстановит в учете как задолженность перед неустановленным лицом (кредиторская задолженность), причем каждую поставку отдельно до выяснения истинного кредитора. Кредиторская задолженность будет списываться на результаты деятельности предприятия по мере истечения срока давности или же будет производиться расчет с лицом, доказавшим свое право на получение оплаты за поставленный товар». Налогоплательщик, по нашему мнению, удачно парировал доводы и доказательства налогового органа, пригласившего в качестве свидетеля в судебное заседание руководителя поставщика, который в судебном заседании отказался от совершения сделок с налогоплательщиком как по поставке, так и по приобретению товаров. По проигранному налоговому спору ООО «Теплоэнергоприбор» сдало уточненную декларацию по НДС за октябрь 2006 г., в которой были исключе- ны обороты по НДС с недобросовестными контрагентами. В результате данного действия налоговый орган вместо ожидаемых 2,2 млн рублей (по решению, являвшемуся предметом налогового спора) получит только 266 тыс. рублей. Налоговый инспектор, очевидно, был не готов к такому повороту событий и запросил с налогоплательщика дать пояснения по причине уточнения налоговой декларации, на что последовал ответ: «Решением Межрайонной ИФНС № 7 по Саратовской области № 13149/ 11-959/3 от 13.06.2007 г. ООО «Теплоэнергоприбор» привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Заявителю вменяется в вину неполная уплата налога на добавленную стоимость в сумме 2 229 904 руб., завышение налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета, за октябрь 2006 года в сумме 129 765 руб. в результате неправомерного включения в налоговые вычеты суммы НДС 2 359 669 руб., отраженной в Книге покупок по счетам фактурам:
Указанное решение было принято налоговым органом на основании проведенной камеральной налоговой проверки по налогу на добавленную стоимость за октябрь 2006 года. Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением, обратился в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании недействительным указанного решения налогового органа. Решением Арбитражного суда Саратовской области от 30 января 2008 года по делу № А57-12614/2007-9 заявление ООО «Теплоэнергоприбор» оставлено без удовлетворения, а Решение Межрайонной ИФНС № 7 по Саратовской области № 13149/11-959/3 от 13.06.2007 года признано законным и обоснованным. Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2008 года, Постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 30.06.2008 года решение Арбитражного суда Саратовской области от 30 января 2008 года по делу № А57-12614/2007-9 оставлено без изменения, а апелляционные и кассационные жалобы налогоплательщика - без удовлетворения. Основанием для отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Заинтересованного лица, заявленных ООО «Теплоэнергоприбор», послужили доказательства, полученные в ходе рассмотрения указанного дела в суде первой и апелляционной инстанций, а именно: - налоговым органом в обоснование законности принятого решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения представлены объяснения руководителя ООО «Форсаж» Анфиногентова Д.А., в которых он отказался от совершения каких-либо сделок с ООО «Теплоэнергоприбор», а также от подписания финансовых и иных документов от имени ООО «Форсаж»; - по инициативе Двенадцатого арбитражного апелляционного суда в зале судебного заседания был допрошен руководитель ООО «ЭМРИС» Шишкин М.П., который отказался от совершения каких-либо сделок с ООО «Теплоэнергоприбор», а также от подписания финансовых и иных документов от имени ООО «ЭМРИС». Таким образом, налоговым органом было отказано в применении 000 «Теплоэнергоприбор» права на вычеты по НДС по сделкам, совершенным с ООО «Форсаж», ООО «ЭМРИС». В связи с тем, что судебными органами было отказано в удовлетворении заявленного ООО «Теплоэнергоприбор» требования о признании незаконным Решения Межрайонной ИФНС № 7 по Саратовской области № 13149/11-959/3 от 13.06.2007 года, налогоплательщиком внесены изменения в документы бухгалтерского и налогового учета с учетом обстоятельств, установленных в ходе рассмотрения дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанциях. При внесении изменений в документы бухгалтерского и налогового учета, а именно исключение из книги покупок и книги продаж счетов-фактур, не принятых налоговым органом, сформировались суммы НДС, подлежащие к уплате. В связи с этим налогоплательщиком подана уточненная налоговая декларация по НДС за октябрь 2006 года». По нашему мнению, налоговый орган перестарался в формировании доказательственной базы и сам себе навредил. Вместо обоснования лишения налогоплательщика права на вычет по НДС налоговым органом создано доказательство отсутствия реализации товаров недобросовестному контрагенту, т.е. формально у налогоплательщика были похищены товары путем мошенничества по документам с реквизитами указанных контрагентов. А хищение не приводит к увеличению налогооблагаемой базы по НДС, но в определенных условиях еще и приводит к убыткам, уменьшающим налогооблагаемую базу по прибыли. Поистине «благими намерениями дорога в ад мощена». Налоговые инспекторы думали, что, совершая незаконные действия, получат дополнительные начисления налогов в бюджет, а получилось совсем наоборот. И что самое интересное, налогоплательщик, доказывая правомерность своей позиции, отстаивал интересы бюджета. В материалах дела представлены расчеты по налоговым последствиям в случае признания судом истинными показаний руководителей недобросовестных контрагентов налогоплательщика, и данные последствия никаким образом не складываются в пользу бюджета. |
Похожие:
 | Для преподавателей, научных работников и студентов, обучающихся по специальности «Социально-культурный сервис и туризм» | | Для преподавателей, научных работников и студентов, обучающихся по специальности «Социально-культурный сервис и туризм» |
| Лингвометодические проблемы преподавания иностранных языков в высшей школе: Межвуз сб науч тр. / Под ред. Л. И. Со | | Лингвометодические проблемы преподавания иностранных языков в высшей школе: Межвуз сб науч тр. / Под ред. Л. И. Со |
| Франции и Англии xvii–xix вв до нынешних проблем культурного сотрудничества в Западной Польше. Особое внимание уделяется практике... |  | Франции и Англии xvii–xix вв до нынешних проблем культурного сотрудничества в Западной Польше. Особое внимание уделяется практике... |
| Решением Президиума вак министерства образования и науки РФ издание включено в Перечень ведущих рецензируемых изданий, в которых | | Решением Президиума вак министерства образования и науки РФ издание включено в Перечень ведущих рецензируемых изданий, в которых |
| Кафедра "Промышленное и гражданское строительство" Саратовского государственного технического университета | | Рекомендовано к изданию Учебно-методическим советом Балашовского филиала Саратовского государственного университета |