"Регламент", 2007 анализ типовых ошибок в работе бухгалтерии кредитных организаций (Методическое пособие)
Скачать 3.28 Mb.
|
- имеет на данный момент право выполнить зачет признанных сумм; - намеревается либо выполнить расчеты по результату зачета, либо одновременно реализовать актив и погасить обязательство. -------------------------------- <1> Документ утратил силу в связи с изданием Письма ЦБ РФ от 10.02.2006 N 19-Т "О Методических рекомендациях "О порядке составления и представления кредитными организациями финансовой отчетности". Что касается ошибок в расчетах, то расчеты стоимости межбанковских кредитов во многом похожи на расчеты стоимости кредитов и дебиторской задолженности, предоставленных клиентам, по этой причине более подробно мы их рассмотрим в разделе "Кредиты и дебиторская задолженность". Портфели финансовых активов МСФО 39 разделяет финансовые инструменты на четыре класса следующим образом: 1. Финансовые активы и обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток. 2. Финансовые активы, удерживаемые до их погашения. 3. Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи. 4. Кредиты и дебиторская задолженность. Финансовые активы и обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток Описание требований международных стандартов финансовой отчетности к отражению финансовых активов и обязательств. Финансовый актив или финансовое обязательство, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток, должны отвечать любому из следующих условий: - приобретается или принимается главным образом с целью продажи или обратной покупки в краткосрочной перспективе; - является частью портфеля идентифицируемых финансовых инструментов, которые управляются на совокупной основе и недавние сделки с которыми свидетельствуют о фактическом получении прибыли на краткосрочной основе; - является производным инструментом (кроме случая, когда производный инструмент определен в качестве эффективного инструмента хеджирования). Если проводить аналогию с российским законодательством, то портфель "финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток" равнозначен торговому портфелю по российским правилам бухгалтерского учета. На практике при составлении международной отчетности организация классифицирует ценные бумаги в портфель "финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток", если у нее есть намерение продать их в течение года с момента приобретения. Но это является субъективной позицией, поэтому каждая организация имеет возможность сама определять сроки, по которым те или иные финансовые активы могут быть отнесены к торговому портфелю, что и устанавливается Учетной политикой. Для того чтобы правильно определить, относятся ли ценные бумаги к портфелю "предназначенные для торговли" или "оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток", необходимо рассмотреть ряд вопросов, ответы на которые и дадут вам возможность их правильно классифицировать: - какой характер операций кредитной организации с данными финансовыми активами; - какова цель приобретения и какие шаги будут предприняты руководством банка в отношении данных финансовых активов; - какой доход получает кредитная организация от операций с финансовыми инструментами - доход от погашения или доход от перепродажи; - в каком портфеле данные ценные бумаги были отражены на предыдущие даты с целью экстраполяции на текущий период. Если часть ценных бумаг одного выпуска классифицирована как "предназначенные для торговли", то оставшаяся часть может быть классифицирована иначе, например, в качестве ценных бумаг, удерживаемых до погашения, в случае если они приобретались с иными целями. На первый план для классификации выходит цель приобретения каждого финансового инструмента. В портфель "финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток", могут быть включены: - векселя приобретенные; - производные финансовые инструменты; - долевые инструменты других организаций; - облигации; - приобретенные права требования и другие ценные бумаги. Финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток, принимаются к учету по стоимости приобретения и впоследствии переоцениваются по справедливой стоимости на дату составления отчетности. МСФО 39 разрешает любой финансовый инструмент оценивать по справедливой стоимости, с небольшой оговоркой, что эта стоимость должна быть достоверно определена. Таким образом, когда вы оцениваете финансовый инструмент по справедливой стоимости, необходимо иметь уверенность в том источнике информации, который вы используете, и отражать финансовые активы только по той стоимости, которая, по вашему мнению, является надежной. Справедливая стоимость может определяться с применением следующих методов: - если ценная бумага продается на активном рынке с установленной по ней соответствующей рыночной котировкой, то справедливой стоимостью признаются последние котировки на покупку или цена спроса; - если ценная бумага продается на внебиржевом рынке, то справедливой стоимостью признается цена последней котировки на покупку при условии, что не произошло существенных изменений в текущей экономической среде с момента проведения сделки и до отчетной даты; - если рыночная котировка отсутствует или рынок по данной ценной бумаге не активен или не организован (т.е. объемы сделок незначительны относительно общего количества подлежащих оценке торгуемых единиц финансового инструмента), то справедливая стоимость определяется с применением нескольких технических способов оценки: - методом дисконтирования будущих денежных потоков, ожидаемых от ценной бумаги по преобладающей рыночной ставке процента для аналогичных финансовых инструментов на дату расчета справедливой стоимости; - сопоставление со стоимостью аналогичного инструмента; - математические модели оценки опционов; - если отсутствует необходимая и (или) достоверная информация о рыночных ценах, может быть применена экспертная оценка. При классификации финансовых инструментов в портфель "финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток" дальнейший перевод в другие портфели запрещается до момента выбытия финансовых активов с баланса. Финансовый результат от операций с "ценными бумагами, предназначенными для торговли" относится на счета прибылей и убытков текущего периода. Дивиденды и процентный доход по торговым бумагам отражаются по мере начисления по строке "Доходы по дивидендам" и по строке "Процентный доход". Финансовый результат от переоценки торговых ценных бумаг отражается в Отчете о прибылях и убытках по статье "Доходы за вычетом расходов по операциям с торговыми ценными бумагами". Сумма дополнительных расходов, возникающая при приобретении финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток, списывается на счета расходов кредитной организации. Это происходит по причине того, что данные финансовые активы отражаются по справедливой стоимости, определяемой с помощью рыночной цены, которая, в свою очередь, уже учитывает все возможные расходы кредитной организации по приобретению или отчуждению данных финансовых инструментов. Типовые ошибки, выявленные в процессе составления финансовой отчетности в соответствии с МСФО. Наиболее типичными ошибками кредитной организации при расчете стоимости финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток, являются неправильное определение рыночной цены и неверная классификация финансовых инструментов в качестве финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток. Согласно Международным стандартам финансовой отчетности активная цена финансового актива - это цена спроса, активная цена финансового обязательства - это цена предложения. В российской практике рыночная цена для расчета справедливой стоимости ценных бумаг торгового портфеля определяется как рыночная цена (1), рассчитываемая в соответствии с Порядком расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торговли, и установления предельной границы колебаний рыночной цены (утв. Постановлением Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг РФ от 24.12.2003 N 03-52/пс). Как правило, на практике специалисты МСФО при расчете справедливой стоимости финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток, используют рыночную цену (1) по аналогии с российской практикой. С точки зрения международных стандартов это не совсем корректно. При этом Международные стандарты финансовой отчетности не запрещают специалистам МСФО использовать наиболее благоприятную рыночную цену активного рынка для определения справедливой стоимости финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости. С учетом имеющейся информации <1> для определения справедливой стоимости финансовых активов следует использовать последние котировки с наибольшей ценой спроса. -------------------------------- <1> Электронный ресурс ММВБ: http://www.micex.ru. Рассмотрим некорректно выполненную классификацию финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток. Пример 1. По состоянию на 01.01.2005 банком были классифицированы приобретенные облигации федерального займа (ОФЗ) как ценные бумаги торгового портфеля. По состоянию на 01.01.2006 данные ценные бумаги продолжали числиться на балансе банка без изменений. В данном случае первоначальная классификация ценных бумаг в качестве "предназначенных для торговли" была произведена неверно, поскольку за отчетный период (т.е. год) никакие торговые операции с ценными бумагами не производились, а банк, в свою очередь, получал фиксированную доходность по данным ценным бумагам в виде купонного дохода, определенного проспектом эмиссии ценных бумаг. Неверная классификация ценных бумаг подлежит обязательному раскрытию в примечаниях к финансовой отчетности. При составлении отчетности по международным стандартам данную ошибку следует устранить ретроспективным пересчетом, а именно изменив первоначальную классификацию ценных бумаг. Следовательно, необходимо внести соответствующие изменения в отчетность МСФО на 01.01.2005, отразив данные ценные бумаги в составе портфеля "имеющихся в наличии для продажи", продолжая данную тенденцию, в отчетности по состоянию на 01.01.2006 данные ценные бумаги также следует отразить в этом портфеле. Рассмотрим другие случаи, встречающиеся в практике работы. Пример 2. Кредитная организация осуществила вложение средств в акции горнодобывающего предприятия. Специалистами кредитной организации было вынесено профессиональное суждение о том, что основной целью вложений в данные финансовые активы является перепродажа в краткосрочной перспективе. Исходя из цели приобретения, данные ценные бумаги должны быть классифицированы в портфель "финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток". Акции данного предприятия не допущены в листинг, следовательно, определить справедливую стоимость указанных вложений, применяя котировку активного рынка, не представляется возможным. Применяя разные методы определения справедливой стоимости на практике, специалистам МСФО не удалось рассчитать справедливую стоимость указанных вложений, вследствие чего руководством банка было принято решение отражать данные акции в составе портфеля "финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток" по балансовой стоимости. В соответствии с требованиями Международных стандартов финансовой отчетности все финансовые активы, включенные в портфель "финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток", должны в обязательном порядке отражаться по справедливой стоимости. При этом надежность данной оценки не должна подвергаться сомнению. Таким образом, отражение долевых инструментов по балансовой стоимости ввиду отсутствия справедливой стоимости в составе портфеля "предназначенных для торговли" является некорректным и противоречит требованиям МСФО. Данный случай является исключением из правил и отдельно прописан в МСФО 39 - в случае если справедливая стоимость долевых инструментов не может быть надежно оценена, данные финансовые активы следует отразить по первоначальной стоимости за вычетом убытков от обесценения в портфеле "финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи". В отчетности МСФО следует сделать следующую корректирующую проводку: Дт "Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи" Кт "Финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток". Пример 3. Банком были приобретены облигации федерального займа (ОФЗ), входящие в ломбардный список Банка России. Данные ценные бумаги были приобретены банком с целью получения ломбардного кредита от Банка России. По счетам депо данные ценные бумаги были отражены на счете депо 98070 "Ценные бумаги, обремененные обязательствами" - "Блокировано Банком России". В отчетности по международным стандартам указанные финансовые активы были отражены в портфеле "финансовых активов, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток". По нашему мнению, наличие обременения данных ценных бумаг нарушает принцип формирования данного портфеля, а именно торговую цель приобретения, поскольку данные ценные бумаги не продавались и не покупались банком, а на протяжении всего отчетного периода находились в залоге у Банка России. Менее распространенной, но все же встречающейся ошибкой является следующая - формирование резервов на возможные потери по финансовым активам, "предназначенным для торговли". Экономическое содержание данного портфеля само собой исключает возможность формирования резервов на возможные потери по той причине, что финансовые активы данного портфеля всегда отражаются по справедливой стоимости, а значит, заведомо отражают все имеющиеся финансовые риски. Финансовые активы, удерживаемые до погашения Описание требований международных стандартов финансовой отчетности к отражению финансовых активов, удерживаемых до погашения. Финансовые активы, удерживаемые до погашения, представляют собой непроизводные финансовые активы с фиксированными или определяемыми платежами и фиксированным сроком погашения, которые банк твердо намерен и способен удерживать до погашения, за исключением тех, которые: - после первоначального признания определяются банком как подлежащие отражению в учете по справедливой стоимости через прибыли и убытки; - банк определяет как "финансовые активы, имеющиеся для продажи"; - отвечают определению "кредиты и дебиторская задолженность". Банк не имеет твердого намерения владеть финансовым активом до наступления срока погашения, если: - он имеет намерение владеть финансовым активом только в течение неопределенного срока; - готов продать финансовый актив в ответ на изменения рынка процентных ставок или рисков, потребностей в денежных средствах, доступности или доходности альтернативных инвестиций, условий и источников финансирования или валютного риска; или - эмитент имеет право погасить финансовый актив в сумме значительно ниже, чем величина амортизированных затрат. Банк не имеет возможности владеть до срока погашения финансовым активом с фиксированным сроком погашения, если: - у него нет необходимых и достаточных ресурсов для дальнейшего финансирования данных финансовых активов до срока погашения; или - возникают законодательные ограничения, которые могут обусловить отказ от намерения удерживать финансовые активы до срока погашения. Банк оценивает свое намерение и способность владеть до срока погашения инвестициями, классифицированными им как удерживаемые до погашения, по состоянию на каждую отчетную дату, а не только в момент первоначального признания таких финансовых активов. "Твердое намерение" означает желание и возможность банка держать инвестиции до момента их погашения эмитентом. Продажа финансовых инструментов из портфеля "удерживаемых до погашения" категорически запрещается. В случае же, если все-таки данная продажа была осуществлена кредитной организацией до момента погашения бумаг эмитентом, происходит "разрушение категории". |
Похожие:
 | Уважаемые коллеги! Настоящее методическое пособие разработано с целью оперативного и грамотного рассмотрения заявлений и жалоб членами... |  | Методическое пособие предназначено для выборных органов территориальных организаций Профсоюза, профсоюзного актива, избранного в... |
| Методическое пособие предназначено для выборных органов территориальных организаций Профсоюза, профсоюзного актива, избранного в... | | Методическое пособие по специальности Банковское дело направлено на формирование у студентов целостного представления о продвижении... |
| Товароведческий анализ лекарственных средств и биологически активных добавок к пище. Учебно-методическое пособие./И. В. Косова, О.... | | В нем подробно описаны методы и формы работы, проведен их сравнительный анализ и приведены практические примеры, освещена тема управления... |
| В нем подробно описаны методы и формы работы, проведен их сравнительный анализ и приведены практические примеры, освещена тема управления... | | ... |
| ... | | Бюджетное образовательное учреждение среднего профессионального образования Вологодской области |