5.2. Методический раздел учетной политики бюджетного учреждения,
имеющего доходы от коммерческой деятельности
В случае если учреждение осуществляет коммерческую деятельность, приносящую доход, то в методическом разделе учетной политики следует отразить следующую информацию.
1. Виды предоставляемых платных услуг, работ.
2. Порядок учета доходов и расходов по коммерческой деятельности. Следует определить перечень счетов, используемых для отражения поступающих средств и производимых расходов, организацию аналитического учета т.д.
3. Порядок распределения накладных расходов. Если бюджетное учреждение предоставляет платные услуги, то все общехозяйственные расходы, связанные с выполнением управленческих функций, в том числе заработная плата административно-управленческого персонала, расходы по содержанию административного здания, являются накладными расходами. Они должны распределяться одним из способов, принятым учетной политикой учреждения.
В соответствии с требованиями пункта 3 статьи 321.1 НК РФ расходы по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортные расходы по обслуживанию административно-управленческого персонала в случае финансирования их из двух источников, могут распределяться пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).
Этот способ можно принять в целях однородности методологии распределения затрат. Таким образом, накладные расходы могут также распределяться:
пропорционально заработной плате работников, непосредственно занятых выпуском продукции (выполнением работ, оказанием услуг);
пропорционально стоимости израсходованных материалов;
пропорционально всей сумме прямых расходов.
4. Порядок распределения сумм начисленной амортизации по объектам основных средств, приобретенных за счет средств от коммерческой деятельности и используемых в коммерческой и основной (бюджетной) деятельности.
Если учреждение использует основные средства в нескольких видах деятельности - основной и предпринимательской - в учетной политике учреждения должен быть определен порядок распределения суммы начисленного износа (собственно износ и сумма амортизации, применяемые для целей налогообложения). Следует определить, пропорционально какому показателю (выручка, стоимость основных средств или иное) будет распределяться начисленная амортизация.
5. Метод определения выручки от реализации продукции, работ, услуг. В соответствии с требованиями статьи 249 НК РФ организация с целью определения налогооблагаемой прибыли может выбрать один из методов признания доходов и расходов. К таким методам относятся:
- метод начисления;
- кассовый метод.
О методе начисления речь идет в статьях 271 и 272 НК РФ, о кассовом методе - в статье 273 НК РФ.
В соответствии с требованиями статьи 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Расходы в этом случае признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (ст. 272 НК РФ).
В соответствии с требованиями статьи 273 НК РФ организации имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.
При кассовом методе датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом (кассовый метод). Расходы в этом случае признаются после их фактической оплаты.
В связи с вступлением в силу Инструкции по бюджетному учету (с 01.01.2005) изменился метод определения бюджетных доходов и расходов. С момента перехода на новые правила бюджетного учета бюджетными учреждениями должен использоваться метод начисления. Это значит, что все операции следует признавать в момент возникновения или изменения стоимости активов и обязательств независимо от факта движения денежных средств.
Таким образом, для того чтобы бюджетному учреждению исключить различия в бюджетном и налоговом учете, в учетной политике желательно закрепить метод начисления при определении выручки для целей налогообложения.
6. Порядок оценки материальных запасов и готовой продукции.
В соответствии с требованиями пункта 56 Инструкции по бюджетному учету списание материальных запасов производится по средней фактической стоимости по каждой группе (виду) запасов. При этом к материальным запасам в бюджетных учреждениях относится и готовая продукция.
В соответствии с требованиями пункта 8 статьи 254 НК РФ списание материалов и сырья может производиться одним из методов:
метод оценки по стоимости единицы запасов;
метод оценки по средней стоимости;
метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).
Таким образом, для того чтобы бюджетному учреждению исключить различия в бюджетном и налоговом учете, в учетной политике желательно закрепить метод списания материальных запасов по средней себестоимости.
7. Перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
В соответствии с требованиями статьи 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, то в налоговом учете все затраты на производство готовой продукции подразделяются на прямые и косвенные.
Федеральным законом от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ о налогах и сборах" (далее - Федеральный закон N 58-ФЗ) в указанные статьи внесены изменения. Данные изменения вступают в силу с июля 2005 г. и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.
Согласно новой редакции статьи 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). К прямым расходам, в частности, могут быть отнесены:
материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ;
расходы на оплату труда работников, непосредственно участвующих в производстве продукции, а также суммы ЕСН и расходы на обязательное пенсионное страхование, направляемые на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы оплаты труда;
амортизация, начисленная по основным средствам, используемым при производстве продукции.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, произведенных в течение отчетного (налогового) периода. При этом косвенные расходы в полном объеме списываются на расходы текущего отчетного (налогового) периода. В аналогичном порядке в расходы текущего периода включаются внереализационные расходы.
8. Порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство (НЗП) *(2) и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги).
Статья 319 НК РФ содержит порядок оценки прямых расходов на остатки НЗП, остатки готовой продукции и остатки отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции. Следовательно, необходимо распределять прямые расходы на остатки НЗП, готовой и отгруженной продукции.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены.
В соответствии с требованиями абзаца 3 пункта 2 статьи 318 НК РФ налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.
Согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).
Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.
В случае если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
Так как в соответствии с пунктом 2 статьи 318 НК РФ налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.
Следовательно, бюджетному учреждению, оказывающему платные услуги, в учетной политике следует указать, воспользовалось оно правом относить сумму прямых расходов в полном объеме на уменьшение налогооблагаемых доходов или нет.
9. Момент определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров, работ, услуг, облагаемых НДС.
По выбору налогоплательщика моментом определения налоговой базы может быть:
день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг) (момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов);
день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг (момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств).
Закрепление выбранного способа определения налоговой базы по НДС в учетной политике обязательно. Следует отметить, что до 1 января 2006 г. применялось следующее правило. В случае, если налогоплательщик не установил, какой способ определения налоговой базы он будет использовать для целей исчисления и уплаты НДС, то применяется метод по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов (п. 12 ст. 167 НК РФ).
Однако Федеральным законом N 119-ФЗ от 22 июля 2005 г. в пункт 1 статьи 167 НК РФ внесены изменения. С 1 января 2006 года налогоплательщики лишены права выбора, так как моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:
день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
|
