Учебно-методический комплекс дисциплины «Налоговый учет и отчетность»
Скачать 3.21 Mb.
|
3.8 Налоговый учет амортизируемого имущества и начисления амортизации В расходы, связанные с производством и реализацией, включаются суммы начисленной амортизации (пп. 3 п. 2 ст. 253, ст. ст. 256 - 259.3 НК РФ). К амортизируемому имуществу в целях налогообложения относят основные средства и нематериальные активы, которые находятся в собственности налогоплательщика и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью свыше 20000 рублей. Под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров, работ, услуг или для управления организацией. Нематериальными активами признаются приобретенные или созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности или иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (работ, услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени. Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды, а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства и др.). Не является амортизируемым имуществом:
- переданные (полученные) основные средства по договорам в безвозмездное пользование; - законсервированные основные средства на срок свыше трех месяцев;
-объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты; - имущество, приобретенное (созданное) за счет средств, поступивших в соответствии с подпунктами 6,7, 14, 19, 22, 23 и 30 пункта 1 статьи 251 НК РФ;
- приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на их приобретение оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора (пп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ). К налоговому учету принимаются объекты жилого фонда, не учитываемые в бухгалтерском учете в составе амортизируемого имущества. В отличие от бухгалтерского учета в целях налогообложения не признаются амортизируемым имуществом интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к труду. Компании, которые осуществляют деятельность в области информационных технологий, имеют право не начислять амортизацию в отношении электронно-вычислительной техники. Затраты на приобретение техники признаются материальными расходами и списываются единовременно на момент ее ввода в эксплуатацию (п. 6 ст. 259, пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Чтобы применять такой порядок, организация должна соответствовать определенным требованиям, установленным п. п. 7 и 8 ст. 241 НК РФ. Оценка амортизируемого имущества Амортизируемое имущество учитывается по первоначальной стоимости. Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете первоначальная стоимость формируется в зависимости от источника его приобретения:
-создание силами самой организации. Оценка при покупке (создании) Для основных средств - это расходы на их приобретение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором их можно использовать, а по нематериальным активам - расходы по их созданию или приобретению (за исключением сумм налогов, которые можно принять к вычету). Эта стоимость амортизируемого имущества в налоговом учете меньше первоначальной стоимости, применяемой в бухгалтерском учете, на величину:
- таможенных пошлин, уплаченных при ввозе объектов в Россию (если в налоговом учете они отражены в составе прочих расходов). В целях бухгалтерского учета организации вправе не чаще одного раза в год проводить переоценку основных средств и нематериальных активов по рыночной стоимости. В этом случае их первоначальная стоимость изменяется для целей бухучета, а Налоговый кодекс РФ не предусматривает возможности переоценки. В связи с различным порядком формирования стоимости амортизируемого имущества в бухгалтерском учете организация будет начислять амортизацию в ином размере, чем в налоговом, что приведет к возникновению постоянной разницы, которая признается постоянным налоговым обязательством (активом) (п. п. 4, 7 ПБУ "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02). Например, организация "Альфа" собственными силами разработала промышленный образец. Общие затраты составили 37 540 руб., в том числе: заработная плата - 20 000 руб.; сумма исчисленных страховых взносов - 5200 руб., взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (страховые взносы) - 240 руб.; стоимость материалов - 10 000 руб.; патентная пошлина - 2100 руб. При этом суммы страховых взносов не учитываются в первоначальной стоимости НМА, поскольку они уменьшает налогооблагаемую прибыль в составе прочих расходов (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Таким образом, первоначальная стоимость промышленного образца составит 32 100 руб. (20 000 руб. + 10 000 руб. + 2100 руб.). Налогоплательщик самостоятельно определяет конкретную группу расходов, в которую он может включить произведенные затраты, если такие затраты могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов. Вклад в уставный капитал Основные средства и нематериальные активы, полученные в качестве вклада в уставный капитал, отражаются в бухгалтерском учете - по стоимости, согласованной между акционерами, в налоговом – по остаточной стоимости, по которой оно числилось в налоговом учете учредителя на момент перехода права собственности (с учетом расходов учредителя при передаче, которые являются частью взноса в уставный капитал). Поступление безвозмездно Такое имущество оценивается по рыночной стоимости, но не ниже остаточной по данным передающей стороны. Поэтому, если остаточная стоимость основного средства или НМА больше, чем его рыночная цена, то в налоговом учете его отражают по остаточной, а в бухгалтерском - по рыночной стоимости. Использование основных средств собственного производства (строительства) В бухгалтерском учете первоначальная стоимость основных средств, построенных хозяйственным либо подрядным способом, складывается из всех затрат на их строительство и ввод в эксплуатацию. Это же правило применяется в налоговом учете в отношении подрядного строительства. Если строительство ведется хозяйственным способом или налогоплательщиком используется в качестве основных средств продукция собственного производства, то стоимость основного средства формируется в налоговом учете исходя из прямых затрат, в том же порядке, что и стоимость готовой продукции на складе. Например, организация "Бета" на постоянной основе осуществляет производство и реализацию электросварочного оборудования. В январе часть произведенной продукции по решению руководства была принята на баланс самой организации в качестве объектов ОС. Для целей налогообложения прибыли оценка таких ОС произведена по правилам п. 2 ст. 319 НК РФ исходя из суммы прямых затрат. Если изначально изготавливается объект ОС собственными силами для использования внутри организации, то его первоначальная стоимость определяется в общеустановленном порядке исходя из суммы всех фактических расходов, связанных с изготовлением и доведением объекта до состояния, пригодного к эксплуатации (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ). Если основное средство передано (получено) по договору лизинга и учитываете на балансе налогоплательщика, то его первоначальная стоимость определяется исходя из расходов лизингодателя. Ими являются расходы на приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение ОС до состояния, в котором оно пригодно для использования. Из этих затрат исключаются суммы налогов, подлежащие вычету или учитываемые в расходах согласно НК РФ (абз. 3 п. 1 ст. 257 НК РФ). Также не включаются в первоначальную стоимость расходы по проведению безналичных расчетов при оплате лизингового имущества (см. Письмо Минфина России от 23.08.2007 N 03-03-06/1/587). Они списываются как затраты на оплату услуг банка в составе внереализационных расходов на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ. Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то ему необходимо получить от лизингодателя данные о сумме фактических затрат на приобретение этого основного средства. При этом расходы лизингополучателя, связанные с доставкой основного средства, полученного по договору лизинга, его доведением до рабочего состояния и т.п., не учитываются в первоначальной стоимости этого основного средства (Письма Минфина России от 13.03.2006 N 03-03-04/1/215, от 30.07.2004 N 03-03-08/117). Например, сумма фактических затрат на приобретение лизингового оборудования, подтвержденная первичными документами лизингодателя, - 1 180 000 руб. (в том числе НДС 180- 000 руб.). Доставка оборудования произведена транспортной компанией за счет лизингополучателя и составила 17 700 руб. (в том числе НДС -2700 руб.). Для целей налогообложения прибыли первоначальная стоимость лизингового оборудования в учете лизингополучателя составит 1 000 000 руб. Стоимость расходов на доставку в первоначальной стоимости предмета лизинга не учитывается. Стоимость основных средств, выявленных при инвентаризации, учитывается во внереализационных доходах исходя из его рыночной стоимости. При этом оценка рыночной стоимости проводится на основании ст. 40 НК РФ. Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, вызванные изменением технологического или служебного назначения основных средств, повышенными нагрузками или другими новыми качествами, а также их частичной ликвидации. Например, организация "Бета" провела модернизацию компьютера с целью увеличения его оперативной памяти. Стоимость дополнительно поставленного модуля оперативной памяти - 2360 руб., в том числе НДС -360 руб. После установки дополнительного модуля первоначальная стоимость компьютера увеличится на 2000 руб. Налоговый учет амортизируемого имущества ведется на основании тех же первичных документов, что используются и в бухгалтерском учете. К таким документам, прежде всего, относятся договоры купли-продажи, счета за перевозку имущества, патенты на изобретения, свидетельства на товарные знаки, договоры уступки патента, товарного знака, акты-накладные приемки-передачи основных средств, инвентарные карточки учета основных средств и нематериальных активов и т.д. В налоговом учете первоначальную стоимость основных средств и НМА рекомендовано отражать в трех налоговых регистрах:
При этом, если стоимость основного средства или НМА в бухгалтерском и налоговом учете совпадает, то достаточно вести инвентарную карточку учета ОС-6 или НМА-1, если нет - то перечисленные выше регистры. Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, по основным средствам и НМА начисляют амортизацию. Вместе с тем, с 1 января 2006 г. налогоплательщик имеет право единовременно (без начисления амортизации) учитывать в расходах 10 процентов первоначальной стоимости основных средств, (за исключением полученных безвозмездно и в качестве вклада в уставный капитал). С 1 января 2009 г. в отношении ОС, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам, разрешено единовременно учитывать в расходах текущего отчетного (налогового) периода до 30% их первоначальной стоимости (абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ). В аналогичном порядке можно учесть расходы, понесенные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации данных ОС (абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ). Если с момента введения в эксплуатацию основного средства прошло менее пяти лет и оно реализуется, то сумма амортизационной премии, которая единовременно была отнесена на расходы, подлежит восстановлению и включению в налоговую базу в периоде реализации имущества. По сути, единовременное списание до 30% стоимости основных средств является ускорением амортизации или амортизационной премией. Она увеличивает размер амортизационных отчислений и снижает налог на прибыль, уплачиваемый за первый год владения имуществом. Причем, списание производится в месяце, следующем за месяцем ввода объекта в эксплуатацию или в том периоде, когда завершены работы по модернизации, достройке, дооборудовании, частичном перевооружении или ликвидации и оформлен акт приема – сдачи объекта. Пример. ООО «Салют» в соответствии с учетной политикой применяет амортизационную премию ко всем объектам основных средств в размере 10 %. В январе приобретена и введена в эксплуатацию электропечь первоначальной стоимостью - 150000 руб. Срок полезного использования печи – 96 мес. В феврале 10% от стоимости печи можно списать на расходы – 15000 руб. С этого же месяца ежемесячно начисляется амортизация линейным методом: (150000 руб. – 15000 руб.): 96 мес. = 1406, 25 руб. С 1 января 2002 г. все амортизируемые основные средства в целях налогообложения распределены по 10 группам в соответствии со сроком их полезного использования. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества на основании Классификации основных средств, устанавливаемой Правительством РФ (табл. 3.9). По тем основным средствам, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций - изготовителей. Срок полезного использования ОС может быть увеличен после даты ввода ОС в эксплуатацию. Но это возможно в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую включено такое ОС. Основанием для увеличения срока может быть реконструкция, модернизация или техническое перевооружение ОС (абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ). Таблица 3.9 — Классификация основных средств
Пример. В январе ООО «Пассив» купило станок. Согласно правительственной классификации, он относится к 5 амортизационной группе. В этом случае предприятие должно установить по нему срок полезного использования свыше 7 лет, но не более 10. Исходя из этого, руководитель ООО установил срок полезного использования станка, равный 10 годам. Для нематериальных активов срок полезного использования определяется исходя из срока действия патента, свидетельства, а также исходя из срока использования, определяемого договором. По тем нематериальным средствам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы устанавливаются в расчете на 10 лет (в бухгалтерском учете – амортизация не начисляется). Амортизация на основные средства и нематериальные активы начисляется ежемесячно, с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода эксплуатацию. На основные средства, подлежащие государственной регистрации в соответствии с законодательством, амортизация начисляется с момента передачи документов на регистрацию. Амортизацию по каждому объекту основных средств начисляют: -в бухгалтерском учете - в пределах его стоимости на счете 01 «Основные средства» - в налоговом учете - в пределах его стоимости, отраженной в регистре информации об объекте основных средств. Методы начисления амортизации в налоговом учете налогоплательщик определяет самостоятельно: - линейный. - нелинейный. 1. Метод начисления амортизации устанавливается единым в отношении всех объектов амортизируемого имущества. Если налогоплательщик выбрал нелинейный метод амортизации, то в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств и нематериальных активов, которые входят в восьмую - десятую амортизационные группы, можно применять только линейный метод амортизации (п. 3 ст. 259 НК РФ). 2. Выбранный метод начисления амортизации в обязательном порядке закрепляется в учетной политике для целей налогообложения (абз. 4 п. 1 ст. 259 НК РФ). 3. Метод начисления амортизации можно изменить с начала очередного налогового периода (абз. 4 п. 1 ст. 259 НК РФ). Однако перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации налогоплательщик вправе не чаще одного раза в пять лет. Для обратного же перехода такого ограничения не установлено. Линейный метод Сумма амортизации = первоначальная стоимость × норматив Норматив определяется по формуле К= (1/n)×100%, где К - норма амортизации n - срок полезного использования в месяцах (без учета сокращения (увеличения) срока в связи с применением понижающих или повышающих коэффициентов). Пример. ЗАО в январе приобрело поршневой компрессор (4-я амортизационная группа). Срок полезного использования - 5 лет (60 мес.). Первоначальная стоимость - 50 000 рублей. Рассчитаем норму амортизации К= 1/60 мес.× 100% =1,67%; Ежемесячная сумма амортизации = 50 000 × 1,67% = 835 руб. По основным средствам, бывшим в эксплуатации, в т.ч. при получении их в качестве вклада в уставный капитал или в порядке правопреемства при реорганизации юридического лица, норма амортизации рассчитывается исходя из срока их полезного использования (установленного прежним владельцем), уменьшенного на количество месяцев эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками (только при линейном методе). Поэтому налогоплательщику необходимо документально подтвердить амортизационную группу, к которой отнес имущество предыдущий собственник. Это могут быть акты о приеме-передаче основных средств, составленные по форме N ОС-1 или N ОС-1а, документы налогового учета передающей стороны или любые другие документы, подтверждающие срок полезного использования этого имущества. К = 1/(n-m) × 100%, где m - количество месяцев эксплуатации у предыдущих собственников. Сумма ежемесячной амортизации определяется как произведение остаточной стоимости и нормы амортизации исходя из оставшегося срока полезного использования объекта амортизируемого имущества. Если срок фактического использования основного средства у предыдущих собственников окажется равным или превышающим срок его полезного использования, определяемый Классификацией основных средств, то налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок его полезного использования с учетом требований техники безопасности, технических характеристик и срока возможного использования имущества в деятельности предприятия в дальнейшем, его способности приносить доход. Согласно п. 4 ст. 322 НК РФ при переходе с нелинейного на линейный метод начисления амортизации нужно определить остаточную стоимость объектов ОС на 1-е число года, с начала которого применяется линейный метод. При этом остаточная стоимость имущества рассчитывается по правилам абз. 11 п. 1 ст. 257 НК РФ. n S = S x (1 - 0,01 x k) , n где S - остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества по n истечении n месяцев после их включения в соответствующую амортизационную группу (подгруппу); S - первоначальная (восстановительная) стоимость объекта амортизируемого имущества; n - количество полных месяцев, прошедших со дня включения объекта амортизируемого имущества в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня его исключения из этой группы (подгруппы). Причем, месяц исключения имущества из амортизационной группы в расчете не учитывается, даже если имущество выбывает из состава амортиизационной группы в последний день месяца (Письмо от 19.08.2009 N 03-03-06/1/537). Кроме того, из указанного периода нужно исключить период, исчисленный в полных месяцах, в течение которого такие объекты не амортизировались на основании п. 3 ст. 256 НК РФ (т.е. были переданы (получены) в безвозмездное пользование, переведены на консервацию, реконструкцию и модернизацию); k - норма амортизации (в том числе с учетом повышающего (понижающего) коэффициента согласно ст. 259.3 НК РФ), применяемая в отношении соответствующей амортизационной группы (подгруппы). Пример. Норма амортизации объекта пятой амортизационной группы – 2.7%. Первоначальная стоимость – 120 000 руб. После 50 месяцев эксплуатации остаточная стоимость объекта будет равна 30, 537 тыс. руб. (120 тыс. руб. х (1 – 0,01 х 2,7)50). При нелинейном методе ежемесячная сумма амортизации рассчитывается не отдельно по каждому объекту имущества (как при линейном методе), а по амортизационной группе (подгруппе) в целом (ст. 258, п. 2 ст. 259 НК РФ). При применении нелинейного метода приобретенные объекты ОС, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК РФ). На 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода, для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется суммарный баланс (как сумма остаточной стоимости всех объектов амортизируемого имущества, которые относятся к данной амортизационной группе (подгруппе) (п. 2 ст. 259.2, п. п. 1, 3 ст. 322 НК РФ). В дальнейшем суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется на 1-е число каждого последующего месяца. При этом по правилам ст. 259.2 НК РФ суммарный баланс либо увеличивается, либо уменьшается. Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации (п. 4 ст. 259.2 НК РФ). При этом сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется по следующей формуле: A = B x (k / 100%), где A - сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы); B - суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы); k - норма амортизации (в процентах) для соответствующей амортизационной группы (подгруппы). При этом в целях применения нелинейного метода применяются следующие нормы амортизации (п. 5 ст. 259.2 НК РФ). ┌────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────┐ │ Амортизационная группа │ Норма амортизации (месячная) │ ├────────────────────────────────────┼────────────────────────────────────┤ │ Первая │ 14,3 │ │ Вторая │ 8,8 │ │ Третья │ 5,6 │ │ Четвертая │ 3,8 │ │ Пятая │ 2,7 │ │ Шестая │ 1,8 │ │ Седьмая │ 1,3 │ │ Восьмая │ 1,0 │ │ Девятая │ 0,8 │ │ Десятая │ 0,7 │ └────────────────────────────────────┴────────────────────────────────────┘ По мере ввода в эксплуатацию амортизируемого имущества первоначальная стоимость этих объектов увеличивает суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда они были введены в эксплуатацию (абз. 1 п. 3 ст. 259.2 НК РФ). Пример. По состоянию на 1 января налогового периода суммарный баланс первой амортизационной группы составлял 850 тыс. руб. В марте приобретено оборудование со сроком полезного использования полтора года и стоимостью 100 тыс. руб. Оборудование введено в эксплуатацию в марте. В налоговом учете будут отражены следующие суммы амортизации: в январе - 121,5 тыс. руб. (850 тыс. руб. x 14,3%); в феврале - 104,176 тыс. руб. [(850 тыс. руб. - 121,5 тыс. руб.) x 14,3%]; в марте - 89,278 тыс. руб. [(850 тыс. руб. - 121,5 тыс. руб. - 104,176 тыс. руб.) x 14,3%]; в апреле - 90,811 тыс. руб. [(850 тыс. руб. - 121,5 тыс. руб. - 104,176 тыс. руб. - 89,278 тыс. руб. + 100 тыс. руб.) x 14,3%] и т.д. Также суммарный баланс увеличивается при изменении первоначальной стоимости основных средств в случаях их достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения (абз. 2 п. 3 ст. 259.2 НК РФ). В продолжение условий предыдущего примера предположим, что в апреле была произведена модернизация оборудования на общую сумму 70 тыс. руб. В этом случае в мае будет начислена амортизация в размере: 87,835 тыс. руб. [(850 тыс. руб. - 121,5 тыс. руб. - 104,176 тыс. руб. - 89,278 тыс. руб. - 90,811 тыс. руб. + 100 тыс. руб. + 70 тыс. руб.) x 14,3%]. Если амортизируемое имущество выбывает по тем или иным основаниям, суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость таких объектов (п. 10 ст. 259.2 НК РФ). В продолжение условий примера предположим, что в мае выбыло два объекта общей остаточной стоимостью 30 тыс. руб. За июнь сумма амортизационных отчислений составит: 70,985 тыс. руб. [(850 тыс. руб. - 121,5 тыс. руб. - 104,176 тыс. руб. - 89,278 тыс. руб. - 90,811 тыс. руб. - 87,835 тыс. руб. + 100 тыс. руб. + 70 тыс. руб.- 30 тыс. руб.) x 14,3%]. В случае уменьшения суммарного баланса до нуля. амортизационная группа (подгруппа) ликвидируется (п. 11 ст. 259.2 НК РФ). Кроме того, суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) может стать менее 20 000 руб. Тогда указанную группу (подгруппу) ликвидируют, а остаток суммарного баланса относят на внереализационные расходы текущего отчетного (налогового) периода (п. 12 ст. 259.2 НК РФ). По истечении срока полезного использования какого-либо объекта амортизируемого имущества данный объект исключается из состава амортизационной группы (подгруппы). При этом суммарный баланс этой группы (подгруппы) можно оставить без изменения и продолжать начислять амортизацию в общеустановленном порядке (п. 13 ст. 259.2 НК РФ). (Это позволяет избежать недоамортизированности таких основных средств. Дело в том, что при расчете остаточной стоимости по формуле, приведенной в п. 1 ст. 257 НК РФ, после истечения срока полезного использования объекта амортизируемого имущества ее значение будет больше нуля). В некоторых случаях к основной норме амортизации применяются специальные повышающие или понижающие коэффициенты (ст. 259.3 НК РФ). Применение к нормам амортизации указанных коэффициентов влечет за собой сокращение либо увеличение срока полезного использования таких объектов (абз. 2 п. 13 ст. 258 НК РФ). При применении нелинейного метода начисления амортизации основные средства, к которым применяется повышающий (понижающий) коэффициент, формируют подгруппу в составе амортизационной группы ( п. 13 ст. 258 НК РФ). Такие подгруппы формируются исходя из определенного Классификацией срока полезного использования объектов без учета его увеличения (уменьшения). Повышенная норма амортизации может применяться в следующих ситуациях:
<1> Агрессивная среда - это совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) ОС в процессе их эксплуатации (абз. 3 пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ). Например, зимнее время в районах Крайнего Севера, отсутствие автомобильных дорог и т.п. (Письмо Минфина России от 27.08.2007 N 03-03-06/1/604). К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение ОС в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации (абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ). <2> Режим повышенной сменности означает использование основных средств более двух смен в течение суток, например трехсменный или круглосуточный режим работы (Письма Минфина России от 19.10.2007 N 03-03-06/1/727, от 13.02.2007 N 03-03-06/1/78, от 25.06.2007 N 03-03-06/1/395). Допускается начисление амортизации по нормам, ниже установленных, по решению руководителя организации, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода. Амортизация в неотделимые улучшения в арендованное имущество (приложение 12). Неотделимые улучшения - это такие улучшения, которые не могут быть изъяты без причинения вреда арендованному имуществу (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Поэтому они являются его неотъемлемой частью и по окончании срока договора аренды подлежат передаче арендодателю. Например, к неотделимым улучшениям могут быть отнесены установка системы кондиционирования здания, пожарной сигнализации, реконструкция помещения, если они прочно связаны с арендованным имуществом и их демонтаж ведет к его негативным изменениям. Амортизации подлежат т.ж. и неотделимые улучшения предмета лизинга, произведенные лизингополучателем (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 13.09.2007 N 20-12/087480). Механизм амортизации применяется к неотделимым улучшениям, только если они носят капитальный характер, т.е. связаны с достройкой, дооборудованием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества. Амортизироваться могут только те неотделимые улучшения, которые произведены с согласия арендодателя (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ) и закрепленные в основном договоре. В связи с этим право на амортизацию принадлежит тому, кто несет бремя расходов на такие улучшения (абз. 4 - 6 п. 1 ст. 258 НК РФ). В ситуации, когда затраты понес арендатор и они арендодателем не возмещаются, амортизацию начисляет арендатор имущества (см. Письмо Минфина России от 24.11.2006 N 07-05-06/285). Если затраты арендодатель оплатил, он и амортизирует неотделимые улучшения. В аналогичном порядке с 1 января 2009 г. можно амортизировать неотделимые улучшения основных средств, полученных по договору безвозмездного пользования - ссуды (абз. 4 п. 1 ст. 256, абз. 7 - 9 п. 1 ст. 258 НК РФ). По содержанию договор безвозмездного пользования (ссуды) подобен договору аренды (ст. 689 ГК РФ). Отличие заключается лишь в том, что ссудополучатель пользуется имуществом бесплатно. Неотделимые улучшения амортизируются арендодателем (ссудодателем) путем увеличения первоначальной стоимости сдаваемого в аренду (безвозмездное пользование) имущества в течение оставшегося срока его полезного использования (п. 2 ст. 257, абз. 3 п. 1 ст. 258 НК РФ). Если в связи с проведенными улучшениями арендодатель (ссудодатель) увеличил такой срок, амортизацию нужно начислять в течение оставшегося срока полезного использования, определенного с учетом его увеличения (абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ). Налоговый учет амортизируемого имущества и операций с ним регулируется двумя статьями гл. 25 НК РФ - 322 "Особенности организации налогового учета амортизируемого имущества" и 323 "Особенности ведения налогового учета операций с амортизируемым имуществом". Учет доходов и расходов по амортизируемому имуществу следует вести пообъектно, за исключением начисленной амортизации по объектам амортизируемого имущества при применении нелинейного метода. Амортизация, которая начисляется нелинейным методом, учитывается по каждой амортизационной группе (подгруппе) (ст. 259.2, абз. 2 ст. 323 НК РФ). Помимо этого в отношении каждого объекта амортизируемого имущества вам необходимо вести аналитический учет, в котором должна содержаться информация (ст. 323 НК РФ): - о первоначальной стоимости амортизируемого имущества; - изменениях первоначальной стоимости основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации; - принятых организацией сроках полезного использования амортизируемого имущества; - сумме начисленной амортизации с даты начала ее начисления до конца месяца, в котором амортизируемое имущество реализовано (выбыло), - для объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом; - сумме начисленной амортизации и суммарном балансе каждой амортизационной группы и подгруппы (при применении нелинейного метода начисления амортизации); - остаточной стоимости (определенной на основании п. 1 ст. 257 НК РФ) объектов амортизируемого имущества, входящих в амортизационные группы (подгруппы), - при их выбытии; - цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи; - дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества; - дате передачи имущества в эксплуатацию, дате исключения из состава амортизируемого имущества по основаниям, предусмотренным п. 3 ст. 256 НК РФ, дате расконсервации имущества, дате окончания договора безвозмездного пользования, дате завершения работ по реконструкции, дате модернизации; - понесенных расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества, а также расходах по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного (выбывшего) имущества. Для налогового учета амортизации основных средств организация может вести Регистр - расчет амортизации основных средств, рекомендованный МНС РФ, или применять регистры бухгалтерского учета, дополнив их необходимой информацией для целей налогообложения (если порядок начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете различается). Записи в регистр нужно заносить ежемесячно нарастающим итогом по каждому объекту основных средств. Отчетные данные формируются путем суммирования показателей с начала года до отчетной даты. Аналогично рекомендуется вести налоговый учет нематериальных активов в регистре - расчете амортизации нематериальных активов. 3. 9 Налоговый учет нормируемых расходов |
Похожие:
 | Учебно-методический комплекс составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего профессионального... | | Учебно-методический комплекс составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего профессионального... |
 | Охватывают основной материал изучаемого курса | | При разработке учебно –методического комплекса учебной дисциплины в основу положены |
| Учебно-методический комплекс дисциплины составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего... | | Гос впо по специальности 080105. 65 “Финансы и кредит”, утвержденный Министерством образования РФ «17» марта 2000 г., 180 эк/сп |
| Гос впо по специальности 080105. 65 “Финансы и кредит”, утвержденный Министерством образования РФ «17» марта 2000 г., 180 эк/сп | | Учебно-методический комплекс дисциплины составлен на основании требований государственного образовательного стандарта высшего профессионального... |
| Учебно-методический комплекс составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего профессионального... | | Учебно-методический комплекс составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего профессионального... |