Учебно-методический комплекс дисциплины «Бухгалтерская финансовая отчетность»

Скачать 4.5 Mb.

Название	Учебно-методический комплекс дисциплины «Бухгалтерская финансовая отчетность»
страница	10/47
Тип	Учебно-методический комплекс

filling-form.ru > бланк строгой отчетности > Учебно-методический комплекс

1 ... 6 7 8 9 10 11 12 13 ... 47

ГЛАВА 5. ОТЧЕТ ОБ ИЗМЕНЕНИЯХ КАПИТАЛА(1 час)

5.1. ПРИНЦИПЫ ФОРМИРОВАНИЯ ИНФОРМАЦИИ В ОТЧЕТЕ ОБ ИЗМЕНЕНИЯХ КАПИТАЛА

Основной целью представления в бухгалтерской отчетности показателей капитала организации является обеспечение всех пользователей информацией о его составе и динамике, которая выражает эффективность управления организацией, а также экономических правах пользователей отчетности, связанных с деятельностью этой организации. Кроме того, показатель капитала организации служит связующим звеном между бухгалтерскими балансами предыдущего и данного отчетных периодов. В практике бухгалтерского учета развитых западных стран аспектам формирования информации о движении капитала всегда уделялось значительное внимание. В российской же учетной практике отчетная форма, связанная с представлением показателей собственного капитала, впервые появилась в момент перехода экономики от планово-централизованных способов управления к рыночным. Хотя отдельные элементы, составляющие сейчас капитал, отражались в бухгалтерской отчетности организаций и при планово-централизованной экономике. Так, была предусмотрена отчетная форма в составе годового отчета, отражающая движение фондов экономического стимулирования (фондов специального назначения), которые являлись частью прибыли организации, зарезервированной для строго определенных целей. Однако основной целью указанной формы являлось не предоставление информации о динамике указанных фондов, а контроль за их образованием и расходованием в пределах нормативов, установленных вышестоящей организацией. Соответственно в указанной форме контрольные функции отражаемой категории существенно преобладали над раскрытием ее экономического содержания и взаимосвязи с деятельностью организации.

Действующие в настоящее время в Российской Федерации базовые правила отражения информации в отчете об изменениях капитала в целом основываются на общепринятых западным сообществом правилах. В принципах подготовки и составления отчетности по международным стандартам финансовой отчетности (МСФО) формирование информации о капитале организации обеспечивается наличием двух концепций: финансовой и физической. Согласно финансовой концепции капитала, имеющей в виду инвестированные деньги или инвестированную покупательную способность, капитал рассматривается как синоним чистых активов. Согласно физической концепции капитала, имеющей в виду операционную способность, капитал — это производственная мощность компании, основанная, например, на выпуске единиц продукции в день.

Выбор компанией, работающей по принципам МСФО, соответствующей концепции капитала, должен основываться на потребностях пользователей ее финансовой отчетности. В связи с этим большинство компаний для составления своей финансовой отчетности приняли финансовую концепцию капитала. В соответствии с ней основной целью представления в бухгалтерской отчетности показателей капитала организации является обеспечение всех пользователей информацией о его динамике, которая выражает эффективность управления организацией, и экономических правах пользователей отчетности, связанных с деятельностью этой организации.

Методологической основой формирования информации о капитале организации является его отражение в учете и отчетности на основе классификационного признака деления капитала по источникам образования.

Структуру собственного капитала можно представлять различными путями в зависимости от того, как трактуется нормативным регулированием экономическая природа самого капитала. При этом в отечественной экономической литературе последних лет принципам учета собственного капитала уделяется недостаточно внимания. Такое положение связано в первую очередь с тем, что понятие и место капитала организации в законодательстве и в нормативном регулировании бухгалтерского учета в настоящее время отсутствует. Соответствующий термин раскрывается только в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике, в соответствии с которой капитал представляет собой остаток хозяйственных средств организации после вычета из них кредиторской задолженности. Однако этот документ нельзя считать нормативным из-за отсутствия соответствующих признаков, которые необходимы для такой квалификации.

Отечественная практика показывает наличие двух подходов к отражению информации. Так, представление информации может осуществляться вертикальным и горизонтальным способами.

Вертикальный способ представления информации предусматривает отражение составляющих собственного капитала по вертикали отчета. В свою очередь, в горизонтальном разрезе отчета отражается динамика движения капитала в пределах четного периода.

Формирование информации в отчете об изменениях капитала вертикальным с способом отличается достаточной простотой. Основные показатели капитала, представленные в вертикальной структуре отчета, как правило, соответствуют, определению счетам синтетического учета, предназначенным для отражения движения различных видов капитала организации. Горизонтальная же структура отчета отражает движение капитала, учитываемого в дебетовой и кредитовой сторонах этих счетов.

Горизонтальный способ представления информации предусматривает отражение составляющих собственного капитала по горизонтали отчета. В свою очередь, в вертикальном разрезе отражается динамика движения капитала в пределах заданных четных периодов. При этом горизонтальный способ представления информации, правило, используется тогда, когда необходимо выделение факторов, определяю! динамику движения капитала.

Основные показатели капитала, представленные в горизонтальной структуре кого отчета, соответствуют счетам учета капитала. Вертикальная структура отчета представленная в разрезе факторов, определяющих движение капитала, соответствует показателям увеличения и уменьшения, учитываемым на этих счетах. Выделение факторов, влияющих на движение капитала, как правило, сопровождается увеличением формата отчета. Это объясняется тем, что выделенные факторы могут иметь ношение только к определенным видам капитала. Соответственно в отчете всей совокупности факторов по отношению ко всем видам капитала треб увеличения объема отчета в вертикальном разрезе.

Информация о капитале организации активно используется при проведении экономического анализа с целью определения финансовой независимости и других аналитических показателей. При этом в экономической литературе широко декларируется мнение, что финансовая независимость организации предопределяется долей собственного капитала среди всех источников образования ее имущества. Такой подход, безусловно, верен, но только отчасти. Главным в этой ситуации является качество собственного капитала, которое может быть определено путем установления соответствующих соотношений в разрезе его составляющих. В этом случае на первый; дан выходит порядок формирования данных в конкретной системе показателей отчета об изменении капитала, являющихся его содержанием.

5.2. СОДЕРЖАНИЕ ОТЧЕТА ОБ ИЗМЕНЕНИЯХ КАПИТАЛА

Положение по бухгалтерскому учету 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» устанавливает принципы формирования информации, которая должна быть представлена и раскрыта в отчете о движении капитала организации. Однако деталь-аи структура капитала организации и факторы его изменения этим нормативным документом не устанавливаются.

Исходя из анализа нормативной базы и экономического содержания рассматриваемой учетной категории, капитал в бухгалтерской отчетности должен отражаться по составляющим его элементам: уставный капитал, резервный капитал, добавочный капитал, нераспределенная прибыль, резервы предстоящих расходов, оценочные резервы, целевые поступления. В свою очередь, создание полноценной информационной базы о движении капитала организации достигается путем представления в отчете об изменениях капитала не только сумм его составляющих, но и с помощью выделения основных факторов, влияющих на изменения капитала.

В соответствии с этим величина уставного капитала подлежит отражению в отчете в оценке, зарегистрированной в учредительных документах предприятия. Все изменения, вносимые в учредительные документы, связанные с изменением величины уставного капитала, как в сторону повышения, так и в сторону понижения, должны отражаться на счетах бухгалтерского учета и, следовательно, в отчетности предприятия. В частности, на размер уставного капитала могут повлиять:

дополнительный выпуск акций или уменьшение их количества;
увеличение или уменьшение номинальной стоимости акций;
реорганизация предприятия.

Информация о добавочном капитале, отражаемая в отчете об изменениях капитала, отражается в разрезе составляющих, характеризующих динамику его движения. К показателям увеличения относятся: эмиссионный доход акционерного общества, полученный от размещения акций сверх номинальной стоимости; сумма дооценки внеоборотных активов; средства целевого финансирования, направленные на приобретение (создание) инвестиционного актива; курсовая разница, возникающая при формировании уставного (складочного) капитала организации. В свою очередь, факторами, влияющими на уменьшение добавочного капитала, могут быть: уменьшение стоимости основных средств в результате их переоценки только в части сформированного добавочного капитала за счет прироста стоимости основных средств; направление его сумм на увеличение уставного капитала; распределение сумм добавочного капитала между учредителями организации; направление его сумм на погашение убытка, выявленного, но результатам деятельности организации за год.

Величина счет нераспределенной прибыли предприятия и направление сумм резервного капитала на покрытие убытков организации за отчетный год, а также на выплату дивидендов по привилегированным акциям.

Информация о нераспределенной прибыли, отражаемая в отчете, представляется в разрезе факторов, влияющих на динамику ее изменений. К ним относятся следующие показатели:

финансовые результаты отчетного года;
размер выплаченных дивидендов;
сумма отчислений в резервные фонды;
сумма, направленная на покрытие убытков отчетного года;
сумма изменений, отражающая последствия реорганизации предприятия.

Величина оценочных резервов и резервов предстоящих расходов представляется в отчете об изменениях капитала в разрезе их остатков на заданную дату с выделением сумм образованных и использованных резервов в отчетном году. При этом формирование такой информации осуществляется в разрезе номенклатуры созданных резервов. Общим для указанных резервов является то, что они могут оказывать большое влияние на формирование финансовых результатов отчетного периода. Поэтому пользователь бухгалтерской отчетности должен получать всю необходимую информацию об их величине и о динамике движения.

Оценочные резервы создаются на предприятии в соответствии с положениями учетной политики и нормативными актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской отчетности. Основное назначение оценочны: резервов — уточнение оценки активов организации, отражаемых в балансе. В состав оценочных резервов включаются резервы под снижение стоимости материальных ценностей, резервы под обесценение вложений в ценные бумаги и резервы, но сомнительным долгам.

Необходимость создания резервов под снижение стоимости материальных ценностей диктуется правилами оценки ресурсов в обороте, представляемых в бухгалтерской отчетности. Согласно этому правилу запасы материалов и иных аналогичных средств в обороте подлежат отражению в бухгалтерском балансе по наименьшей из двух оценок: фактической себестоимости приобретения (заготовления) или цене возможной продажи (рыночной).

Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги создаются под потенциальное обесценение собственных вложений в ценные бумаги. Данный резерв выполняет две функции: с одной стороны, с его помощью формируется балансовая стоимость финансовых вложений в ценные бумаги на основе их учетной стоимости; с другой стороны, он обеспечивает покрытие возможного убытка от негативного развития ситуации с определенными ценными бумагами на фондовом рынке в новом году.

Резервы по сомнительным долгам создаются под дебиторскую задолженность организации, которая не погашена в предусмотренный договором срок и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Резервы предстоящих расходов могут создаваться в соответствии с учетной политикой организации по закрепленным ею видам резервов. Информация о таких резервах, отражаемая в отчете об изменениях капитала, представляется в развитие соответствующего показателя бухгалтерского баланса. Целью создания резервов предстоящих расходов является равномерность включения расходов на создание резервов в затраты производства (обращения), т. е. достижение организацией стабильных финансовых результатов. Именно равномерное (ежемесячное или ежеквартальное) включение сумм, отчисляемых в резервы, позволяет добиться относительной стабильности.

Представление капитала в отчетности теснейшим образом связано с величиной чистых активов предприятия. Поэтому в отчете об изменениях капитала принято справочно отражать данные о стоимости чистых активов для оценки степени ее ликвидности. При этом под чистыми активами понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов акционерных обществ суммы их обязательств. В свою очередь, перечень активов и обязательств акционерных обществ, принимаемых к расчету, определяется соответствующим нормативным актом.

Информация о движении капитала в приведенной отчетной форме группируете в четырех самостоятельных разделах: «Капитал», «Резервы предстоящих расходов «Оценочные резервы» и «Изменение капитала».

В разделе «Капитал» путем простого перечисления представлены самые различные показатели, определяемые действующим нормативным регулированием отчетности, как составляющие собственного капитала организации. Таким образом, в рассматриваемом разделе объединяются в одну составляющую уставный капитал, добавочный капитал, резервный фонд, нераспределенная прибыль и целевое финансирование и поступления.

В разделе отчета «Резервы предстоящих расходов» отражаются данные о наличии резервов, созданных организацией за счет включения их в затраты, в разрезе созданных резервов.

В свою очередь, в разделе «Оценочные резервы» представляются данные о резервах по их номенклатуре, созданных для уточнения оценки имущества организации путем их отнесения на финансовые результаты деятельности.

При этом представление составляющих капитала в этих разделах осуществляете вертикальным способом отражения информации. Их горизонтальная структура формирует данные об остатках составляющих капитала на начало и конец периода с выделением показателей его образования и расходования.

В разделе «Изменение капитала» раскрывается информация о факторах динамики капитала организации в разрезе факторов уменьшения и увеличения, представленных вертикальным способом. В горизонтальном разрезе факторы динамики отражаются на конец отчетного года по сравнению с такими же данными на начало периода. При этом такие данные представляются без внутренних оборотов, связанных динамикой одной составляющей капитала за счет другой. В то же время все изменения капитала отражаются в этом разделе по отношению ко всей его сумме без выделения составляющих.

Отчет об изменениях капитала, формируемый на основе приказа № 67н, несомненно, усилил информативность целого ряда показателей. При этом существенно изменена структура отчета. Вся совокупность показателей представлена в двух разделах с выделением справочной информации, порядок формирования которой по существу не претерпел изменений.

В первом разделе «Изменения капитала» представлена информация об основных составляющих капитала горизонтальным способом отражения показателей. Особое внимание при этой структуре показателей уделено факторам динамики капитала и в первую очередь показателю изменения нераспределенной прибыли.

Несомненным достоинством новой отчетной формы является введение показателя «Дивиденды», позволяющего пользователю оценить уровень потребления прибыли собственниками. В самостоятельный объект наблюдения выделен результат от переоценки объектов основных средств, связанный с величиной нераспределенной прибыли. В условиях усиления динамики реорганизационных мероприятий различных организаций и предприятий, стремящихся выбрать оптимальную организационную структуру для осуществления хозяйственной деятельности, важным представляется показатель отчета, характеризующий изменения величины нераспределенной прибыли, вызванный указанным фактором.

Проблемные вопросы

1.Что является основной целью предоставления в бухгалтерской отчетности показателей капитала организации?

2.Что является целью создания резервов предстоящих расходов?

3.С чем связано представление капитала в отчетности?

4.На основе какого приказа формируется отчет об изменениях капитала?

5.Какая информация представлена в первом разделе «Изменения капитала»?

6.Что является несомненным достоинством новой отчетной формы?