Учебно-методический комплекс дисциплины «Налоговый учет и отчетность»
Скачать 3.21 Mb.
|
3.13 Налоговый учет внереализационных расходов В соответствии со статьей 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включают обоснованные затраты на деятельность, непосредственно не связанную с производством и реализацией (в основном те, которые в бухгалтерском учете относятся к прочим расходам). Причем, этот перечень не является закрытым и к внереализационным относят также любые расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, но не относящиеся к расходам по производству и реализации (за исключением затрат, предусмотренных ст. 270 НК РФ). К ним, в частности, относят: 1. Содержание сданного в аренду (лизинг) имущества.
К внереализационным расходам относятся убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном периоде: Убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем налоговом периоде. Дебиторская задолженность с истекшими сроками исковой давности; Другие долги, не реальные к взысканию.
Дата признания внереализационных расходов зависит от избранного организацией метода признания доходов и расходов. При кассовом методе внереализационные расходы отражают после их фактической оплаты. Общие правила признания внереализационных расходов при методе начисления содержатся в ст.172 НК РФ (табл. 3.12). Налоговый учет отчислений в резерв по сомнительным долгам Сомнительным долгом, в соответствии с Налоговым кодексом РФ, признается любая дебиторская задолженность налогоплательщику за реализованные товары, работы или услуги, не погашенная в установленные договором сроки и не обеспеченная залогом, поручительством или банковской гарантией. Не создаются резервы по сомнительной задолженности, связанной с невыплатой процентов по долговым обязательствам (за исключением налогоплательщиков - банков). По таким долгам налогоплательщик, применяющий метод начисления, вправе создать резервы и включать их в состав внереализационных (в бухгалтерском учете – прочих) расходов равномерно в течение отчетного периода. Таблица 3.12 — Дата признания внереализационных расходов при методе начисления
Сумма резерва определяется по результатам проведенной в конце предыдущего отчетного периода инвентаризации дебиторской задолженности и зависит от срока возникновения обязательства:
В сумму задолженности, по которой создается резерв, включается и НДС, не перечисленный покупателем. Общая сумма создаваемого резерва не должна превышать 10 % от выручки отчетного периода (без НДС). Пример. В конце марта 2009 г. ЗАО провело инвентаризацию своей дебиторской задолженности, в результате выяснилось, что ЗАО реализовало ООО 3 партии своей продукции: 1 -я партия - 20 апреля 2006 г. - 3 50 000 руб. (в том числе НДС). 2-я партия - 14 января 2009 г. - 500 000 руб. (в том числе НДС). 3-я партия - 25 февраля 2009 г. - 400 000 руб. (в том числе НДС). Согласно договора, ООО обязано оплатить продукцию не позднее чем через месяц после ее отгрузки. Оплата не поступила не за одну из партий. ЗАО решило создать резерв по сомнительным долгам. На 1 апреля 2009 г. - 350 000 руб. (размер резерва - 100%). На 1 мая 2009 г. - 250 000 руб. (размер резерва - 50%). По третьей партии резерв не создается, потому что срок задолженности менее 45 дней. Поэтому 600000 (250000 + 350000) руб. включается в состав внереализационных расходов второго квартала, равномерно, в течение 3 мес. Резерв по сомнительным долгам, может быть использован лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов. Безнадежным долгом признаются долги перед налогоплательщиком, по которым истек срок исковой давности, а также по прекращенным обязательствам вследствие невозможности их исполнения по решению государственного органа или ликвидации организации (ст. 196, 416, 417, 419 ГК РФ). Например, организация "Альфа" выполнила подрядные работы в интересах организации "Бета". Эти работы организация "Бета" должна была оплатить 15 января 2008 г. В указанный срок организация "Бета" оплату не произвела. В этом случае организация "Альфа" в период с 16 января 2008 г. (первый день исковой давности) по 16 января 2011 г. (последний день исковой давности) может подать в суд исковое заявление, с тем, чтобы защитить свое право на получение денег от организации "Бета". Следует учитывать, что срок исковой давности может приостанавливаться или прерываться. Тогда применяется особый порядок его исчисления. Случаи и последствия приостановления и перерыва срока исковой давности перечислены в ст. ст. 202 - 204 ГК РФ. Воспользуемся условиями предыдущего примера. Дополнительно предположим, что должник - организация "Бета" 15 мая 2008 г. направила в адрес кредитора - организации "Альфа" гарантийное письмо, в котором признала свою задолженность по оплате подрядных работ и обещала оплатить долг в течение 2 недель. В этом случае срок исковой давности был прерван в связи с совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга (ст. 203 ГК РФ). Поэтому срок исковой давности начинает течь заново с 16 мая 2008 г. и окончится 16 мая 2011 г. Примерный перечень действий, которые могут быть основанием прерывания срока исковой давности, указан в п. 20 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 12.11.2001 N 15, Пленума ВАС РФ от 15.11.2001 N 18. Из таких действий, кроме того, должен четко следовать вывод о признании именно спорной задолженности. Например, в акте сверки или ответе на претензию должна стоять ссылка на соответствующий договор, указываться период возникновения долга, его размер и т.п. Желательно, чтобы такие документы были за подписью директора контрагента. Если срок исковой давности истек, то безнадежный долг можно списывать независимо: - от факта истребования задолженности у должника - обращения с соответствующими требованиями в арбитражный суд. Такую точку зрения высказал Минфин России в Письмах от 21.02.2008 N 03-03-06/1/124, от 30.09.2005 N 03-03-04/2/68. Для признания долга безнадежным в связи с истечением срока исковой давности налогоплательщик должен располагать документами, которые позволяют установить дату возникновения дебиторской задолженности ( договор, счет на оплату, акт сдачи-приемки работ, оказания услуг). Для подтверждения того, что на момент списания задолженность не погашена, нужно иметь акты инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетного (налогового) периода или акты выверки задолженности с организациями-дебиторами, приказ руководителя о списании дебиторской задолженности в качестве безнадежного долга (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.07.2008 N Ф03-А73/08-2/1844). Сумма резерва, не подлежащего использованию в отчетном периоде, может быть перенесена на следующий отчетный период, при этом созданный резерв на очередной отчетный период необходимо скорректировать на сумму остатка резерва предыдущего отчетного периода. Если сумма вновь созданного по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного периода, то разница признается внереализационным доходом по итогам отчетного периода, а если больше, то разница включается во внереализационные расходы равномерно в течение отчетного (налогового) периода. Продолжение примера. 20 мая 2009 г. истек срок исковой давности по задолженности за первую партию продукции. Долг списан за счет резерва. В конце июня 2009 года ЗАО провело инвентаризацию дебиторской задолженности и выявило, что во втором квартале оплачена только вторая партия продукции, а срок погашения долга по третьей партии истек за 98 дней до начала третьего квартала. Поэтому 250 000 руб. - остаток резерва (600000 - 350000). Новый резерв на 3-й квартал – 150000 (400 000 - 250 000). При формировании резерва по сомнительным долгам важно помнить, что правила его создания в налоговом и в бухгалтерском учете отличаются. Так, п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, который регламентирует порядок создания резерва в бухучете, в отличие от ст. 266 НК РФ не предусматривает ограничений ни по величине создаваемого резерва, ни по сроку возникновения сомнительного долга. Поэтому, если у налогоплательщика есть долги со сроком возникновения менее 90 календарных дней и/или расчетная величина отчислений в резерв превышает 10% суммы выручки от реализации, то в бухучете будут возникать вычитаемые временные разницы, которые приводят к образованию отложенного налогового актива (п. п. 8, 11, 14 ПБУ "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02). Для учета внереализационных расходов МНС России предусмотрело следующие налоговые регистры для учета:
Для других видов расходов организации могут самостоятельно разработать соответствующие регистры. На основании всех данных о внереализационных затратах организации составляется сводный регистр учета внереализационных расходов. Расходы, не учитываемые для целей налогообложения, определены статьей 270 НК РФ. К ним относятся суммы, выплачиваемые за счет собственных источников организации, такие как дивиденды и др. суммы распределяемого дохода после налогообложения (приложение 13). Кроме того, к ним относятся суммы, превышающие нормативы по нормируемым расходам, пени, штрафы в бюджет и внебюджетные фонды, взносы в уставные капиталы, вклады в простое товарищество, затраты на приобретение и создание амортизируемого имущества, стоимость безвозмездно переданного имущества, имущественных прав, отчисления в фонды, создаваемые организацией. Перечень этих расходов открыт и к ним также относятся экономически не оправданные или документально не подтвержденные затраты. 3.14. Налоговый учет результатов деятельности обслуживающих производств и хозяйств В современных условиях хозяйствования многие предприятия крупного и среднего бизнеса имеют в собственности различные объекты социально – культурной сферы, жилищно - коммунального хозяйства, медицинского и учебного назначения. Сами по себе не приносящие основного дохода, они являются не эффективными с экономической точки зрения, поскольку затраты на них, как правило, превосходят доходы на значительную величину. Налоговым кодексом РФ (ст.275.1) предусмотрен особый порядок налогообложения деятельности таких подразделений. К обслуживающим производствам и хозяйствам относятся объекты и подразделения, не связанные с основным производственным и технологическим процессом предприятия, выполняющие работы (услуги): - для нужд основного и вспомогательного производств; - для непроизводственных нужд на бесплатной основе; - для непроизводственных нужд на платной основе; - для сторонних потребителей на платной основе. К обслуживающим производствам и хозяйствам относятся: - подсобные хозяйства; - жилищно – коммунальные хозяйства (жилой фонд, гостиницы, общежития, объекты внешнего благоустройства, бассейны, мастерские, гаражи и др., предназначенные для технического обслуживания и ремонта объектов ЖКХ, социально – культурной сферы, физкультуры и спорта, и т.д.); - объекты социально – культурной сферы (поликлиники, бани, сауны, детские лагеря, детские сады, санатории и базы отдыха, объекты физкультуры и спорта и т.д.); - учебно-курсовые комбинаты; - др. подобные в соответствии с ОКОНХ, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг, как своим работникам, так и сторонним лицам. Не признается объектом ОПХ подразделение, если его наличие является необходимым условием для осуществления основной деятельности организации (Письмо МФ РФ от 14.11.2005 №03-03-04/4/86. Организация может выделить обслуживающие производства и хозяйства в отдельные структурные подразделения, не имеющие при этом отдельного баланса и собственного расчетного счета. Подразделение может получить статус обособленного с наличием расчетного счета в банке, если оно территориально отделено от головной организации. Руководитель обособленного подразделения самостоятельно распоряжается средствами на расчетном счете на основании доверенности. Обособленные подразделения выписывают счета покупателям от собственного имени, а не от имени головной организации и по окончании каждого отчетного периода составляют бухгалтерскую отчетность. Налогоплательщики, имеющие такие подразделения, определяют налоговую базу (доходы, расходы, в т.ч. внереализационные и финансовые результаты) по деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, отдельно от других видов деятельности независимо от их территориальной обособленности от головной организации. Налогоплательщик, которому принадлежит несколько объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяет по ним общую налоговую базу. Такой порядок связан с особенностями учета убытка, полученного от деятельности объектов ОПХ. При превышении доходов над расходами (прибыль) организация должна учесть результат вместе с результатами от иных видов деятельности. При превышении расходов над доходами убыток учитывается в особом порядке. При осуществлении деятельности обслуживающих производств и хозяйств только для своих работников или без получения дохода - доходы и расходы не принимаются для целей налогообложения прибыли. Убыток включается в расходы в полном объеме при определении налоговой базы по прибыли, если выполняются следующие условия: - стоимость реализуемых товаров, оказываемых услуг не должна быть ниже стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность; - расходы на содержание объектов обслуживающих производств и хозяйств не должны превышать расходы на содержание аналогичных объектов специализированных организаций; - условия оказания услуг обслуживающим производством (хозяйством) налогоплательщика не должны существенно отличаться от условий оказания услуг специализированными организациями. Специализированными организациями признаются предприятия, созданные для ведения деятельности, в том числе предпринимательской, в сфере жилищно – коммунального хозяйства, в социально – культурной сфере или занимающиеся другой аналогичной деятельностью, которая является для них основной. Таким образом, налогоплательщик может самостоятельно выбрать специализированную организацию, оказывающую аналогичные услуги, и сравнить показатели деятельности объектов ОПХ с ее показателями. Сравнение нужно производить именно по аналогичным услугам. Так, ФАС Уральского округа указал, что услуги общежития нельзя сравнивать с услугами гостиничных комплексов (Постановление от 13.06.2007 N Ф09-4371/07-С3). Чтобы избежать спорных ситуаций с налоговыми органами, следует иметь документы, которые подтверждают стоимость и условия оказания услуг такой специализированной организацией, ее расходы на содержание объектов ОПХ, на основе которых производится сравнение. Если все вышеперечисленные условия соблюдены, то убыток от деятельности объектов ОПХ в полном объеме уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль. В этом случае при заполнении налоговой декларации расходы по объектам ОПХ отражаются по строке 190 Приложения N 3 к листу 02 и включаются в строку 350 Приложения N 3 к листу 02 декларации. Затем указанные расходы будут учитываться при заполнении строки 080 Приложения N 2 к листу 02 и уменьшать доходы организации в составе строки 030 листа 02 декларации. Сравнивать стоимость услуг, расходов и условий оказания услуг следует по каждому объекту. Если хотя бы одно из перечисленных условий не выполняется, то полученный убыток можно перенести на будущее на срок до 10 лет и только в пределах полученной прибыли от деятельности обслуживающих производств и хозяйств. Тогда, если по какому-либо объекту условия признания убытка не выполняются, то он погашается только за счет прибыли, полученной от деятельности данного объекта. Убытки остальных подразделений ОПХ принимаются в уменьшение общей налоговой базы. Если на территории муниципального образования по месту нахождения налогоплательщика нет специализированной организации, осуществляющей аналогичную деятельность, убыток обслуживающего подразделения может быть учтен для целей налогообложения прибыли в составе общей величины налоговой базы организации. В этом случае для целей налогообложения учитываются фактически осуществленные расходы на содержание объектов обслуживающих производств и хозяйств в пределах нормативов, утверждаемых органами исполнительной власти субъектов РФ по месту нахождения налогоплательщика. Особый порядок налогообложения доходов и расходов от деятельности обслуживающих производств и хозяйств предусмотрен ст. 275.1 НК для градообразующих организаций. Они вправе для целей налогообложения принять фактические расходы на содержание обслуживающих подразделений в пределах нормативов на содержание аналогичных производств и служб, утвержденных органами местного самоуправления по месту нахождения налогоплательщика или органами исполнительной власти субъектов РФ по месту нахождения налогоплательщика. В налоговом учете доходы и расходы обслуживающих производств и хозяйств отражают в двух налоговых регистрах: -регистре - расчете «Финансовый результат от деятельности обслуживающих производств и хозяйств». Его заполняют на основании первичных документов, в которых отражены затраты, связанные с содержанием обслуживающих производств, а также налоговых регистров, в которых содержится необходимая информация; - регистре учета убытков обслуживающих производств и хозяйств. Его заполняют на основании данных предыдущего регистра. Данные налогового учета можно сгруппировать в таблицах, которые разрабатываются организацией самотоятельно. Пример. ЗАО «Актив» имеет на балансе дом отдыха. В 2009 г. расходы по содержанию дома отдыха составили 375000 руб., в т.ч.: - сумма начисленной амортизации по оборудованию и зданию дома отдыха -25000 руб.; - расходы по оплате услуг организации электроснабжения – 150 000 руб. - сумма заработной платы, начисленной работникам дома отдыха (с учетом ЕСН) – 200000 руб. За 2009 г. выручка от оказания услуг составила 250000 руб. Дом отдыха оказывает услуги по льготным ценам, поэтому убыток от деятельности дома отдыха в сумме 125 000 руб. (375000 – 250000) должен быть перенесен на 2010год. При расчете налоговой базы за 2009 г. будут учтены: - доходы – 250000 руб. - расходы – 250 000 руб. Предположим, что в 2010 г. дом отдыха получил прибыль в сумме 180 000 руб. Тогда сумма убытка 2009 г. (125000 руб.) принимается в уменьшение прибыли текущего периода (180000 – 125000). |
Похожие:
 | Учебно-методический комплекс составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего профессионального... | | Учебно-методический комплекс составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего профессионального... |
 | Охватывают основной материал изучаемого курса | | При разработке учебно –методического комплекса учебной дисциплины в основу положены |
| Учебно-методический комплекс дисциплины составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего... | | Гос впо по специальности 080105. 65 “Финансы и кредит”, утвержденный Министерством образования РФ «17» марта 2000 г., 180 эк/сп |
| Гос впо по специальности 080105. 65 “Финансы и кредит”, утвержденный Министерством образования РФ «17» марта 2000 г., 180 эк/сп | | Учебно-методический комплекс дисциплины составлен на основании требований государственного образовательного стандарта высшего профессионального... |
| Учебно-методический комплекс составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего профессионального... | | Учебно-методический комплекс составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего профессионального... |