Учебник предназначен для студентов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»
Скачать 4.46 Mb.
|
Фактическая производственная себестоимость не единственный способ оценки готовой продукции, предусмотренный в российских нормативных документах по бухгалтерскому учету. Схемы, рассмотренные относительно фактической себестоимости продукции, в практических условиях следует изменять в зависимости от выбранного метода оценки готовой продукции или метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Понимание схем учета выпуска готовой продукции позволит подходить к учету затрат не механически, а творчески. Анализ таких схем позволяет оценить какую информацию могут получить менеджеры организации для управления затратами, насколько целесообразна получаемая учетная информация от выбранного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Иначе говоря, анализ схем учета выпуска готовой продукции позволит осознано выбрать варианты учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, методы ее оценки при формировании учетной политики организации. Кроме того, понимание схем учета готовой продукции позволит упрощать калькуляционные расчеты и записи по отражению операций по учету выхода готовой продукции. 1.4 Учет незавершенного производства и полуфабрикатов В производственных предприятиях зачастую имеют место ситуации, когда технологический процесс к концу отчетного периода полностью не заканчивается, т.е. часть продукции не проходит всех стадий (операций) обработки, предусмотренных технологией. В этом случае образуется незавершенное производство, которое должно подлежать учету. Определение незавершенного производства для целей бухгалтерского учета дано в п.63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. В соответствии с указанным документом к незавершенному производству (НЗП) относятся: 1) продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом; 2) изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и техническую приемку. К незавершенному производству не относятся материалы, которые не начали обрабатывать; окончательный брак деталей и полуфабрикатов; детали и другие полуфабрикаты, относящиеся к полностью аннулированным заказам; продукция, полностью законченная изготовлением, которая еще не прошла испытаний, предусмотренных технологией. Из этого перечня можно сделать вывод, незавершенное производство по своему материально-вещественному содержанию включает детали, узлы, продукты, незаконченные работы, которые нельзя отнести к готовой продукции, полуфабрикатам собственного производства, выполненным работам и оказанным услугам. Незавершенное производство ненужно путать с полуфабрикатами собственного производства. Полуфабрикаты - это технологически законченная продукция отдельных цехов, предназначенная для обработки (доработки) в последующих цехах (переделах) организации или реализации другим предприятиям. Полуфабрикаты, по словам В.Ф. Палий, «представляют собой новую материальную форму, отличающую их от исходного предмета труда, и определенную потребительскую стоимость, что позволяет отделить их от производственного процесса...» [29]. В данном случае отличие незавершенного производства от полуфабрикатов является существенным: детали, узлы, производство которых не завершено на данный момент относятся к незавершенному производству, а детали, узлы, производство которых на данный момент завершено, но до полной готовности в качестве продукции они должны быть переданы в другой цех на данном предприятии, признаются полуфабрикатами. В момент получения полуфабрикатов процесс труда прерывается, технологически полуфабрикат готов для передачи на следующую стадию переработки (обработки). С другой стороны, такая продукция может быть реализована на сторону. Представляя другие отличия, В.Ф. Палий подчеркивает, что полуфабрикаты «входят в объекты складского учета и могут найти отражение на определенном материальном счете бухгалтерского учета» [29].Таким свойством незавершенное производство не обладает. Используя данные особенности, в практике бухгалтерского учета полуфабрикатов сложились два подхода. Первый подход к учету полуфабрикатов производится аналогично как к другим формам незавершенного производства. Сумма затрат на производство полуфабрикатов не локализуется на определенном счете бухгалтерского учета, а рассматривается аналогично незавершенному производству. Наличие и движение полуфабрикатов при этом варианте ведется в оперативно-техническом порядке, без применения счетов бухгалтерского учета. Иначе говоря, полуфабрикаты как самостоятельный объект бухгалтерского учета не рассматриваются, поэтому вариант учета называется бесполуфабрикатный. При другом варианте организуется системный бухгалтерский учет наличия и движения полуфабрикатов на счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства», как отдельного объекта учета. Данный счет применяется для обобщения информации о наличии и движении полуфабрикатов собственного производства и используется аналогично счетам учета производственных запасов. По дебету счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» отражается стоимость полуфабрикатов собственного производства в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство» или 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в соответствии с учетной политикой организации. По кредиту счета 21 отражается стоимость полуфабрикатов, направленных в дальнейшую переработку на данном предприятии, в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство» и реализованных на сторону, в корреспонденции с дебетом счета 90 «Продажи». На основе этих подходов при использовании попередельного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции распространение получили полуфабрикатный и безполуфабрикатный варианты сводного бухгалтерского учета затрат. Аналитический учет полуфабрикатов ведется по местам хранения и отдельным наименованиям (видам), сортам и другим признакам. В бухгалтерском балансе полуфабрикаты собственного производства и незавершенное производство отражаются в составе статьи «Запасы» и подлежат раскрытию в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Наличие и величина остатков незавершенного производства зависит от характера и длительности технологического процесса, особенностей продукции и объема ее выпуска. Наибольший удельный вес незавершенное производство занимает в машиностроении, особенно в единичных производствах. В добывающей промышленности, на электростанциях, транспорте незавершенное производство вообще отсутствует. В отдельных производствах из-за незначительного удельного веса и технологических особенностей незавершенное производство не принимается в расчет, например, в отдельных химических производствах. Точное определение объемов и оценки незавершенного производства играет важную роль для обеспечения сохранности материалов, полуфабрикатов, узлов и деталей, находящихся в незавершенном производстве; контроля за установленной комплектностью полуфабрикатов; выявления недостач и излишков незавершенного производства; достоверности калькулирования себестоимости выпускаемой продукции и правильности разграничения затрат между готовой продукцией и незавершенным производством, а в налоговом учете – для правильного определения величины налогооблагаемой прибыли и исчисления налога на прибыль. На предприятиях, где постоянно имеют место переходящие остатки незавершенного производства, определение себестоимости выпущенной продукции производится по следующему расчету: к остатку незавершенного производства на начало отчетного периода прибавляют фактически произведенные в отчетном периоде затраты, вычитают остатки незавершенного производства на конец отчетного периода. Объем незавершенного производства может быть установлен:
Инвентаризация незавершенного производства проводится в порядке, установленном Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина РФ от 13 июня 1995г. №49. Предприятия обязаны проводить инвентаризацию незавершенного производства перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, но не раньше 1 октября. Отдельные предприятия проводят инвентаризацию ежемесячно или один раз в квартал. При инвентаризации незавершенного производства определяются:
По существу незавершенным производством являются продукция, изделия, детали, незаконченные обработкой, не принятые заказчиком. В результате особенностей технологического процесса они на данный момент времени не относятся к готовой продукции, полуфабрикатам, к выполненным работам и оказанным услугам. Затраты, относящиеся к ним, называются затратами незавершенного производства. Незавершенное производство может находиться на рабочих местах, непосредственно в производственных цехах; на промежуточных кладовых, откуда производится их транспортировка в другой цех; на складах готовых деталей отдельных производств; на конвейерах и постах сборки сборочных цехов; на испытательных пунктах и т.д. При инвентаризации определение объема незавершенного производства производится инвентаризационной комиссией путем фактического подсчета, взвешивания, перемеривания. Перед началом инвентаризации все ненужные цехам материалы, полуфабрикаты, детали, узлы и агрегаты, обработка которых на данном этапе закончена, подлежат сдаче на склад. Сырье, материалы и покупные полуфабрикаты, находящиеся на рабочих местах, не подвергавшиеся обработке, а также забракованные детали в опись незавершенного производства не включаются. По этим объектам составляются отдельные инвентаризационные описи. При инвентаризации незавершенного производства проверяется фактическое наличие деталей, узлов, агрегатов и незаконченных изготовлением и сборкой изделий, находящихся в производстве; фактическая комплектность незавершенного производства по аннулированным заказам, а также по заказам, выполнение которых приостановлено. Фактические остатки переносятся в инвентаризационные описи и сопоставляются с данными оперативного учета. Описи составляются отдельно по каждому подразделению предприятия с указанием степени готовности, количества или объема заделов, работ. Существуют особенности при составлении инвентаризационных описей по незавершенному строительству. Оперативный учет незавершенного производства осуществляется в большей степени на основании первичных документов по каждому подразделению для достижения достоверности. Оперативный учет совмещают с инвентаризацией незавершенных производством деталей, изделий. Расчетный метод упрощает учет незавершенного производства, величина которого определяется на основе расчетов сотрудников технологической службы, менеджеров. При инвентаризации незавершенного производства определяют два показателя: объем (количество) незаконченной продукции (заделов) и его стоимость. Поэтому после определения количественных остатков незавершенного производства осуществляется его оценка. Для целей бухгалтерского учета незавершенного производства организация может использовать один из методов оценки, предусмотренных в п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: 1) по фактической производственной себестоимости; 2) по нормативной или плановой производственной себестоимости; 3) по прямым статьям затрат (материалов, оплаты труда, начислений на оплату труда и др.); 4) по стоимости используемых в производстве сырья, материалов и полуфабрикатов. Один из перечисленных методов может использоваться в соответствии с учетной политикой организации в массовом и серийном производстве. В единичном производстве для оценки незавершенного производства используется фактическая производственная себестоимость. Выбор метода оценки незавершенного производства зависит от применяемого организацией метода учета затрат и калькулирования. Позаказный метод учета затрат и калькулирования применяется в индивидуальном и мелкосерийном производствах. Объектом учета затрат являются отдельные заказы, которые открываются на одно изделие или группу однородных изделий. При этом методе прямые затраты относятся на себестоимость заказов, а косвенные распределяются между заказами пропорционально установленной базе. На основе этого незавершенное производство оценивается по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости. Если индивидуальное производство имеет непродолжительный производственный цикл, незавершенное производство может оцениваться по прямым статьям затрат. При попередельном методе учета затрат производственный процесс каждого передела характеризуется самостоятельной технологией и организацией производства. Объектом учета затрат может быть полуфабрикат, который чаще учитывается в оперативном порядке в количественном выражении. В данном случае может использоваться метод оценки по стоимости используемых в производстве сырья, материалов и полуфабрикатов, а также другие перечисленные методы. При попроцессном методе учета затрат и калькулирования, как правило, незавершенное производство отсутствует. 1.5 Калькулирование себестоимости продукции и его связь с учётом затрат Предпосылкой калькулирования фактической себестоимости продукции чаще всего является учет производственных затрат. Основой учёта затрат на производство служит надлежаще организованный первичный учет расхода материальных, трудовых и других ресурсов. Состав документов и схема документооборота определяются организациями самостоятельно с учетом требований, предъявляемых нормативными документами, особенностями технологии производства и другими факторами. В системе производственного учета собранная на основе первичных документов информация группируется по различным признакам, подлежит обобщению и анализу. От момента сбора первичной информации о производственных затратах до калькулирования себестоимости продукции происходит ряд укрупненных этапов, которые можно условно представить в следующей последовательности: 1. первичный учет затрат на производство, отнесение прямых затрат к объектам калькулирования (к видам продукции); 2. распределение по видам продукции затрат вспомогательного производства; 3. распределение по видам продукции общепроизводственных расходов – формирование производственной себестоимости; 4. распределение по видам продукции общехозяйственных расходов – формирование полной производственной себестоимости (себестоимости готовой продукции); 5. распределение по видам продукции расходов на продажу – формирование полной себестоимости реализованной продукции. На первом этапе затраты собираются по аналитическим счетам в разрезе калькуляционных статей по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 02 «Амортизация основных средств» и других. На этом этапе параллельно организуется учет затрат по дебету счетов 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и других синтетических счетов по учету затрат. На втором этапе производится калькулирование себестоимости работ и услуг вспомогательных производств и последовательное их закрытие. Списание стоимости работ, услуг вспомогательных производств производится по дебету счетов 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 90 «Продажи» и других с кредита счета 23 «Вспомогательные производства». Если в организации имеются несколько вспомогательных производств, производится последовательное закрытие счетов по учету затрат отдельных вспомогательных производств. На третьем и четвертом этапах на основе расчетов распределения (бухгалтерских справок) производится списание в дебет счета 20 «Основное производство» накладных расходов с кредита счета 25 «Общепроизводственные расходы» и при формировании полной (не усеченной) себестоимости с кредита счета 26 «Общехозяйственные расходы». Четвертый этап является важным, так как на его уровне определяется фактическая себестоимость готовой продукции, т. е. производится калькулирование себестоимости продукции основного производства, который в свою очередь включает: - разграничение затрат на производство между законченной продукцией и незавершенным производством; - исчисление затрат на забракованную продукцию; - оценку отходов производства и побочной (попутной) продукции; - определение суммы расходов, относящихся к готовым изделиям; - распределение затрат между видами продукции; - расчет себестоимости единицы продукции; - распределение затрат между товарной (использованной) продукцией и продукцией, оставшейся на складе. Если имеет место незавершенное производство (НЗП), фактическая себестоимость продукции исчисляется по следующей схеме (рис. 6): НЗП на начало месяца Сальдо начальное на счете 20 Затраты отчетного периода на производство готовой продукции Оборот по дебету счета 20 НЗП на конец месяца Сальдо конечное на счете 20 Фактическая себестоимость готовой продукции, сданной на склад Оборот по кредиту счета 20 Рис. 6 - Схема формирования фактической себестоимости всей произведенной продукции При наличии забракованной продукции, возвратных отходов, попутной продукции их стоимость вычитается и не включается в фактическую себестоимость готовой продукции. В этих условиях процесс калькулирования включает следующие этапы: 1. группировку данных первичных документов по объектам учета затрат; 2. определение себестоимости продукции вспомогательных производств и отнесение их на издержки основного производства; 3. распределение косвенных расходов; 4. определение себестоимости окончательного брака; 5. оценку возвратных отходов; 6. оценку побочной (попутной) продукции; 7. оценку незавершенного производства; 8. определение фактической себестоимости всей произведенной продукции по видам (каждого объекта калькулирования); 9. расчет себестоимости единицы продукции; 10. распределение затрат между товарным выпуском и продукцией на складе (списание калькуляционных разниц). Для исчисления себестоимости единицы продукции применяются различные способы (методы) расчета. Способ прямого счета. Данный метод является наиболее простым и заключается в делении общей суммы затрат (фактической себестоимости всей произведенной продукции) на количество выработанной продукции. Сфера применения этого способа ограничена, т.к. он применяется когда производится один вид продукции, когда объекты учета затрат совпадают с объектами калькулирования. Способ исключения затрат (способ исключения стоимости попутной продукции). Данный способ применяется в тех производствах, где производимые продукты в процессе производства делятся на основные, побочные (попутные) и отходы. Себестоимость попутных продуктов и отходов не подлежит фактически калькулированию. Для определения стоимости попутной продукции пользуются различными методами: а) действующими продажными ценами предприятия на попутную продукцию; б) ценами на заменяемое попутную продукцию сырье; в) издержками на изготовление попутной продукции и другими. Из общей суммы затрат вычитается стоимость попутной продукции и отходов в твердой (принятой) оценке, оставшуюся сумму затрат относят на себестоимость основной продукции. Данный метод имеет широкое распространение в химической, нефтеперерабатывающей, текстильной промышленности, на сельскохозяйственных предприятиях и других. Коэффициентный метод. При этом методе единица одного из полученных продуктов принимается за условную единицу с коэффициентом равным единице, остальные приравниваются к нему по переводному коэффициенту, учитывающему какой-либо признак. В качестве признаков могут быть: отпускные цены на продукцию, вес продукции и другие. Как правило, коэффициенты пересчета полученной продукции в условную, предлагаются в отраслевых инструкциях. Затраты на производство единицы каждого вида продукции исчисляются в следующей последовательности: весь фактический выпуск продукции пересчитывается в условные единицы; определяются затраты на одну условную единицу путем деления общей суммы затрат на выпуск продукции в условных единицах; рассчитываются затраты на производство каждого вида продукции путем умножения затрат на условную единицу на соответствующий коэффициент. Метод коэффициентов применяется в комплексных производствах, в т.ч. в нефтеперерабатывающей промышленности, на сельскохозяйственных предприятиях и других. Данный метод может использоваться в автотранспортных организациях, когда себестоимость грузовых и пассажирских перевозок определяется по маркам автомобилей, если не был организован соответствующий раздельный учет затрат по их содержанию и эксплуатации. Комбинированный способ. Рассматриваемый способ представляет сочетание ранее перечисленных методов и применяется в сложных многоступенчатых производствах с широким ассортиментом получаемой основной и попутной продукции, в т.ч. в нефтеперерабатывающей промышленности. В теории и практике калькулирования известны и другие способы исчисления себестоимости: способ суммирования затрат и другие. При изучении проблем калькулирования встает еще один вопрос: что первично - учет затрат или калькулирование. В теории бухгалтерского учета распространение получили четыре подхода к выявлению взаимосвязи учета затрат и калькулирования. Первый подход основан на том, что калькулирование имеет определяющее значение, т.е. обуславливает необходимость учета затрат. Сторонники этого подхода считают, учет затрат ведется потому, что имеется необходимость исчисления себестоимость продукции. Следовательно, калькулирование первично, а учет затрат является вторичным. Второй подход заключается в признании первостепенности учета затрат, т.е. учет затрат обуславливает калькулирование. Сторонники этого подхода основывают свое мнение на том, что ведется учет затрат, на основании которого производится исчисление себестоимости продукции. Но при рассмотрении схемы калькулирования можно выяснить, что учет затрат и калькулирование чередуются. Это чередование можно заметить в общей схеме калькулирования и в рамках отдельно основного и вспомогательных производств. Кроме того, имеются отрасли, где обязательно производится предварительное калькулирование до исчисления фактической себестоимости, например, строительство, предприятия общественного питания и др. Третий подход связан с признанием равнозначности, тождественности учета затрат на производство и калькулирование. Авторы этого мнения обращают внимание на использование единого понятия «метод учета затрат и калькулирования», объединяющего цели, методологию учета затрат и калькулирования. Четвертый подход основан на признании учета затрат и калькулирования в качестве обособленных приемов, следовательно, независимых друг от друга понятий. Калькулирование может осуществляться без учета затрат, например, при исчислении нормативной (плановой) себестоимости, разработке стоимости блюд в общественном питании. Учет затрат также не всегда сопровождается калькулированием. Следовательно, данные приемы автономны, могут быть практически реализованы независимо друг от друга, занимают обособленное место в исчислении, контроле и анализе себестоимости продукции. Изучение этих подходов имеет теоретическое и практическое значение, которое способствует пониманию и использованию их в практике планирования, учета затрат и калькулирования в целях контроля и анализа себестоимости продукции. Контрольные вопросы 1. Какими нормативными документами регламентируется учет затрат и калькулирование себестоимости продукции? 2. Какие вопросы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции предусмотрены в Законе «О бухгалтерском учете» № 129 - ФЗ от 21ноября 1996г? 3. Какова роль отраслевых инструкций по планированию и учету затрат, калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг)? 4. Каковы взаимосвязи между планированием, учетом, калькулированием, анализом? 5. Сформулируйте определение себестоимости произведенной продукции. Какие затраты включаются в себестоимость продукции (работ, услуг)? 6. Каковы основные принципы формирования себестоимости продукции? В чем состоит их сущность? 7. Влияют ли технологические и организационные особенности производственной деятельности предприятия на формирование себестоимости продукции (работ, услуг)? Приведите примеры. 8. Перечислите известные вам признаки классификации «себестоимости». Назовите виды себестоимости. 9. Охарактеризуйте виды предварительной себестоимости. 10. В чем заключается сущность понятий «калькулирование» и «калькуляция»? 11. Каковы основные цели калькулирования себестоимости продукции? 12. Какова роль калькулирования в управлении производством и предприятием? 13. Что влияет на величину фактической себестоимости всего объема выпущенной продукции? 14. Каковы этапы калькулирования себестоимости продукции? 15. Для чего необходимо калькулирование себестоимости всего объема готовой продукции и ее единицы? 16. Какие способы калькулирования себестоимости продукции применяются и в чем состоит их сущность? 17. Какие виды калькуляционных единиц используются при калькулировании себестоимости продукции? 18. Какое мнение является более правильным? а) калькулирование обусловливает учет затрат; б) учет затрат обусловливает калькулирование; в) калькулирование и учет затрат тождественны; г) калькулирование и учет затрат являются самостоятельными приемами. 19. Какая продукция называется готовой в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01) от 09.06.2001г. № 44н? 20. Какие способы оценки готовой продукции предусмотрены в действующих нормативных документах? 21. Объясните порядок учета выпуска готовой продукции и сдачи ее на склад? 22. В чем состоит необходимость и особенность применения счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»? 23. Что называется незавершенным производством? Какие способы применяются для определения объемов незавершенного производства и его оценки? 24. Каковы отличия полуфабрикатов от незавершенного производства и готовой продукции? 25. Какие варианты учета полуфабрикатов могут применяться? Тесты Из предложенных ответов необходимо выбрать один правильный
2. Коэффициентный способ распределения общей суммы затрат применяется при калькулировании себестоимости в следующих производствах:
3. Незавершенное производство представляет собой:
4. Элементом учетной политики организации является списание общехозяйственных расходов с одноименного счета 26 «Общехозяйственные расходы» в конце отчетного периода в дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж». Это означает, что в бухгалтерском учете формируется информация о:
5. Элементом учетной политики организации является списание общехозяйственных расходов с одноименного счета 26 «Общехозяйственные расходы» в конце отчетного периода в дебет счета 20 «Основное производство». Это означает, что в бухгалтерском учете формируется информация о:
6. Что называется полной себестоимостью продукции:
|
Похожие:
 | В соответствии с учебным планом студенты специальности "Бухгалтерский учет, анализ и аудит" проходят производственную практику по... | | Программа предназначена для студентов, обучающихся по специальности 080109. 65 "Бухгалтерский учет, анализ и аудит", а также для... |
| Гос – 2000) по специальности 080109 (060500) и на основании рабочего учебного плана специальности 080109 (060500) «Бухгалтерский... | | Гос – 2000) по специальности 080109 (060500) и на основании рабочего учебного плана специальности 080109 (060500) «Бухгалтерский... |
| Учебник предназначен для студентов и аспирантов, обучающихся по специальности «психология», представляет интерес для врачей и практикующих... | | Конспект лекций предназначен для самостоятельного изучения студентами дневного и заочного отделения специальности 080109 «Бухгалтерский... |
| «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» и по направлению 080100. 62 «Экономика», профиль «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» для студентов... |  | Для обучающихся по направлению 38. 03. 01 Экономика профиль подготовки Бухгалтерский учет, анализ и аудит |
| Методические рекомендации предназначены для студентов экономического факультета специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ... | | Учебное пособие предназначено для студентов, обучающихся по экономическим и другим специальностям, преподавателей, бухгалтеров, руководителей... |