Учебник предназначен для студентов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»
Скачать 4.46 Mb.
|
1.2 Понятия «себестоимость», «калькулирование» и «калькуляция» В принятой 1 июля 2004 года Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу среди серьезных проблем в развитии бухгалтерского учета и отчетности акцентируется внимание на «формальный подход регулирующих органов и хозяйствующих субъектов ко многим категориям, принципам и требованиям бухгалтерского учета и отчетности, отвечающим условиям рыночной экономики». Среди категорий, которые не нашли достаточного понимания и развития в современной экономической теории и практике следует назвать понятия «себестоимость», «калькулирование», «калькуляция». В большинстве изданий по планированию, бюджетированию и учету затрат отмечается, что себестоимость является важнейшей объективной экономической категорией. Объективность данного показателя характеризуется тем, что: 1. независимо от понимания сущности себестоимости, обозначения области ее применения, от того существует ли ее определение и регламентация в нормативных документах, от разработанности и использования методик исчисления каждый хозяйствующий субъект стремится определять во что (в какую сумму средств) обошлось ему приобретение или производство конкретного продукта; 2. себестоимость продаж – один из основных показателей, который необходим при составлении одной из основных форм бухгалтерской (финансовой) отчетности «Отчет о прибылях и убытках». Понятие «себестоимость» дано в п. 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 г. №552. В документе указывается, что «себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию». Данное определение отличается подробным перечнем затрат, включаемых в себестоимость, которым должно быть обеспечено эффективное применение и является распространенным в современной экономической литературе, но чаще без ссылки на документ. В современной экономической литературе в большей степени распространено мнение, где характеризуется, что себестоимость представляет денежное выражение текущих затрат на производство и реализацию продукции. Следовательно, капитальные затраты не должны включаться в себестоимость производимой продукции. Капитальные затраты, в том числе затраты на строительство, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение участвуют в создании стоимости внеоборотных активов. Затраты на модернизацию и реконструкцию увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств, если в результате улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели его функционирования. Содержание рассмотренных определений свидетельствует о том, что себестоимость как экономическая категория признается на уровне производства и реализации продукта. Но среди представленных в экономической литературе понятий себестоимости имеют место и такие, которые позволяют сомневаться, что данный показатель можно рассчитывать только на стадии производства и реализации. Например, А.А. Кузнецова замечает, что «себестоимость продукции (работ, услуг) – достаточно широкое общее понятие» [19]. Г.Н. Марков и А.А. Бенин, не делая ссылку на какую-либо сферу деятельности применения понятия, показывают, что себестоимость есть «величина использованных ресурсов в денежном выражении» [21]. Следовательно, можно предположить, что область применения понятия «себестоимость» шире, чем производство и реализация. На самом деле понятие себестоимость используется также в документах, регламентирующих организацию учета затрат в снабженческой деятельности, в том числе Положении по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01). Например, в п.6 данного документа написано: «Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов…» Данное определение свидетельствует о том, что нельзя зауживать область применения показателя «себестоимость» только сферой производства и реализации. Этому способствует понимание сущности себестоимости, которая заключается в том, что показатель отвечает на вопрос, во сколько обошлось данному субъекту приобретение, производство и реализация конкретного продукта. Таким образом, можно отметить, что себестоимость представляет собой стоимостную оценку используемых хозяйствующим субъектом ресурсов для приобретения, производства и реализации конкретных продуктов. Она является объективной экономической категорией, характеризующей уровень производства и управления, может определяться в сфере снабжения, производства, сбыта в соответствии с целевым назначением и применяться для оценки результатов во всех видах деятельности: снабженческой, производственной, сбытовой и инвестиционной. Об объективности рассматриваемого показателя свидетельствует также существующая классификация себестоимости. Обобщенно признаки классификации и виды себестоимости можно представить на рисунке 2. По составу включаемых в себестоимость продукции затрат или по степени детализации выделяют цеховую, производственную и полную себестоимость. Цеховая себестоимость характеризует затраты обособленного подразделения на изготовление продукта, т.е. прямые и цеховые (общепроизводственные) затраты. Производственная себестоимость включает в себя цеховую себестоимость и общехозяйственные расходы. Полная себестоимость включает производственную себестоимость и расходы на продажу. По количеству (объему) продукции определяются себестоимость всего объема и единицы произведенной продукции. В зависимости от оперативности (времени) расчета выделяют предварительную и последующую себестоимость. К видам предварительной себестоимости относят плановую, сметную и нормативную. Плановая себестоимость рассчитывается на основе прогрессивных норм. Нормативная себестоимость продукции отличается тем, что при разработке используются реальные нормы. Сметная себестоимость рассчитывается на основе смет при отсутствии норм расхода на проектируемых производствах, освоении новых видов продукции. Последующая или фактическая, отчетная себестоимость определяется на основе фактических затрат на производство и реализацию. Существуют другие признаки классификации, следовательно, и другие виды себестоимости продукции. Остановимся на одном из них. В последнее время все больше возрастает внимание делению себестоимости в зависимости от полноты включения в нее текущих затрат. По этому признаку выделяются полная и ограниченная себестоимость произведенной продукции. КЛАССИФИКАЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ Признаки Виды Состав включаемых в себестоимость продукции затрат (степень детализации) Цеховая себестоимость Производственная себестоимость Полная себестоимость Количество продукции Себестоимость всего объема произведенной продукции Себестоимость единицы продукции Оперативность расчета себестоимости Предварительная себестоимость Последующая себестоимость Полнота включения в себестоимость текущих затрат Полная себестоимость плановая сметная нормативная Ограниченная себестоимость Степень готовности продукции и ее реализации Себестоимость валовой продукции Себестоимость товарной продукции Цель учета Бухгалтерская Налоговая Индивидуальная Среднеотраслевая Масштаб деятельности Себестоимость отгруженной продукции Себестоимость реализованной продукции Рис. 2 - Виды себестоимости продукции Среди характеристик, распространенных в экономической литературе, отмечается, что себестоимость - это качественный показатель, в котором концентрировано отражаются результаты хозяйственной деятельности организации, ее достижения и использование имеющихся резервов. Данное мнение позволяет обратить внимание на составляющие себестоимости. Себестоимость произведенной продукции включает две основные группы затрат по отношению к объему производства: условно-переменные и условно-постоянные, для упрощения назовем переменные и постоянные. Переменные затраты зависят от объема выпущенной продукции. К ним относятся расход сырья и основных материалов, топлива и энергии на технологические нужды, основная заработная плата производственных рабочих при сдельной форме оплаты труда и другие. Постоянные затраты представляют собой часть затрат, величина которых не зависит или мало зависит от объемов производства. Исходя из этого, в системах учета, формирующих ограниченную (усеченную) себестоимость, переменные затраты включают в себестоимость продукции, а постоянные списывают на маржинальный доход. В итоге, с одной стороны, ограничение себестоимости переменными затратами позволяет упростить нормирование, планирование затрат производства и контроль за формированием себестоимости. С другой стороны, постоянные затраты не остаются без контроля, так как одновременно с ограничением себестоимости продукции переменными затратами должно уделяться внимание контролю затрат по структурным подразделениям, службам, отделам предприятия. Калькулирование известно как один из приемов метода бухгалтерского учета. Возникновение данного приема связано с возникновением мануфактурного производства, развитием кораблестроения и текстильного производства, которые дали возможность развитию соответственно позаказного и попроцессного методов учета затрат и калькулирования. На заре своего возникновения в условиях недостаточного развития товарно-денежных отношений бухгалтерский учет велся по простой схеме «приход-расход». Формирование производительных сил общества и развитие простого производства совершенствовали приемы и методы калькулирования. Наиболее стремительное развитие калькулирование как инструмент оценки рентабельности товаров, как способ определения конкуренции получило в условиях промышленного производства. В современной экономической литературе калькулирование определяется как система экономических расчетов себестоимости единицы отдельных видов продукции (работ, услуг). Такое определение является распространенным и относится к узкому толкованию понятия. Понимание калькулирования только в узком смысле играет отрицательную роль для развития теории и практики учета, ведет к занижению и игнорированию значения себестоимости и калькулирования в организациях. В действительности этот процесс гораздо шире и включает следующие основные этапы: 1. группировку данных первичных документов по объектам учета затрат; 2. определение себестоимости продукции вспомогательных производств и отнесение их на издержки основного производства; 3. распределение косвенных расходов; 4. определение себестоимости окончательного брака; 5. оценку возвратных отходов; 6. оценку незавершенного производства; 7. исчисление фактической себестоимости всего объема произведенной продукции; 8. исчисление фактической себестоимости единицы готовой продукции; 9. распределение затрат между товарным выпуском и готовой продукцией на складе. Таким образом, в процессе калькулирования исчисляют себестоимость
В.П. Ивашкевич отмечает, что калькулирование в широком значении означает «соизмерение затрат с совокупностью объектов калькулирования» [15]. Данное понятие созвучно с мнениями советских экономистов, высказываемых в 30-е годы XX века. Западные экономисты с рассматриваемой точки зрения калькулирование представляют как способ преодоления конкуренции. На основе последнего определения в современных условиях распространение получает односторонний вывод о том, что целью управления затратами является поиск эффективного способа определения цены, которую клиент согласится платить за определенный набор товаров, услуг. Следовательно, калькулированию подлежит не себестоимость, а цена. Иначе говоря, себестоимость в условиях рыночных отношений перестает быть необходимым показателем деятельности Однако, цена зависит от спроса и предложения, является показателем, зависящим в большей степени от внешних условий, составляющей частью доходов. Величина себестоимости продукции во многом зависит от внутренних факторов, она является составляющей расходов организации, бесконтрольность которых приводит к ослаблению конкурентоспособности продукции, возможно к банкротству. Калькулирование на предприятии, независимо от его вида деятельности, размера и формы собственности, организуется в соответствии с определенными принципами, соблюдение которых необходимо в системе бухгалтерского финансового и управленческого учета. Принципами калькулирования являются:
Принципы конкретизируются на предприятиях с учетом специфики отрасли и особенностей производства, основываются на учете технологических, организационных и других особенностей производства конкретных продуктов. Слово «калькуляция» (лат. сalculo – считаю) означает вычисление, исчисление себестоимости. Распространенным определением является: калькуляция – это определение затрат в стоимостной (денежной) оценке на производство единицы или группы единиц изделий или отдельных видов производств. Отсюда, калькуляцию чаще всего представляют конечным результатом калькулирования в виде расчетов, возможно оформленных в табличном варианте. Калькулирование не есть только технический прием, при котором производятся лишь арифметические действия. При проведении расчетов целесообразно анализировать и задаваться вопросом «а что, если…». Такое мнение создается при чтении трудов советских экономистов 30-40ых годов ХХ века и современных зарубежных авторов. Только такой подход позволит обеспечить целесообразность калькуляционных расчетов, заинтересованность в них, выявить благоприятные и неблагоприятные факторы, разработать и осуществить действенные мероприятия. Таким образом, можно отметить, что калькуляция имеет два смысла:
Калькуляция себестоимости всей произведенной продукции и единицы имеет практическое значение. Необходимость указанных показателей можно раскрыть путем определения целей калькулирования, которые зависят от управленческих целей. К ним можно отнести: 1. правильное разграничение затрат на производство готовой продукции и незавершенное производство; 2. проведение анализа и определение эффективности производства; 3. использование для составления форм бухгалтерской и налоговой отчетности; 4. определение вклада продукта в финансовые результаты и установление его конкурентоспособности; 5. контроль за соблюдением действующих норм и нормативов затрат, за выполнением плановых затрат по себестоимости, уточнение норм; 6. оценка результатов центров ответственности, уточнение норм и другие. На основе калькуляционных расчетов устанавливается себестоимость продукции, поэтому наименование видов калькуляции совпадает с названиями видов себестоимости продукции. Так, по времени расчета выделяют предварительную (плановую, нормативную и сметную) и последующую (фактическую, отчетную, историческую) калькуляции. Таким образом, в рыночных условиях важнейшим показателем производственно-хозяйственной деятельности предприятий является себестоимость произведенной продукции (работ, услуг). Себестоимость продукции (работ, услуг) складывается из затрат, связанных с потреблением в процессе производства и реализации материальных, трудовых и других затрат и определяется на основе калькулирования. |
Похожие:
 | В соответствии с учебным планом студенты специальности "Бухгалтерский учет, анализ и аудит" проходят производственную практику по... | | Программа предназначена для студентов, обучающихся по специальности 080109. 65 "Бухгалтерский учет, анализ и аудит", а также для... |
| Гос – 2000) по специальности 080109 (060500) и на основании рабочего учебного плана специальности 080109 (060500) «Бухгалтерский... | | Гос – 2000) по специальности 080109 (060500) и на основании рабочего учебного плана специальности 080109 (060500) «Бухгалтерский... |
| Учебник предназначен для студентов и аспирантов, обучающихся по специальности «психология», представляет интерес для врачей и практикующих... | | Конспект лекций предназначен для самостоятельного изучения студентами дневного и заочного отделения специальности 080109 «Бухгалтерский... |
| «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» и по направлению 080100. 62 «Экономика», профиль «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» для студентов... |  | Для обучающихся по направлению 38. 03. 01 Экономика профиль подготовки Бухгалтерский учет, анализ и аудит |
| Методические рекомендации предназначены для студентов экономического факультета специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ... | | Учебное пособие предназначено для студентов, обучающихся по экономическим и другим специальностям, преподавателей, бухгалтеров, руководителей... |