Учебник предназначен для студентов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»
Скачать 4.46 Mb.
|
Центр инвестиций - это подразделение, руководитель которого отвечает за затраты и результаты инвестиционного процесса, эффективность использования капитальных вложений. Задача такого центра обеспечить максимальную рентабельность вложенного капитала, его быструю окупаемость, увеличение стоимости акционерного капитала. Центры продаж включают подразделения маркетингово - сбытовой деятельности, руководители которых отвечают только за выручку от реализации продукции, товаров, услуг и за затраты, связанные с их сбытом. Им предоставляется информация о наиболее рентабельных в производстве или закупках товарах, а результаты деятельности оценивают, главным образом, по объему и структуре продаж в натуральном и стоимостном выражении и величине расходов на продажу. Центры прибыли представляют собой подразделения, руководители которых ответственны не только за затраты, но и за финансовые результаты своей деятельности. Это могут быть отдельные предприятия в составе крупного объединения, филиалы, дочерние организации, торговые представительства и другие. Их руководители имеют возможность контролировать все компоненты деятельности, от которых зависит величина прибыли: объемы производства и продаж, цены, затраты. Обычно центры прибыли включают несколько мест затрат. Общие расходы и результаты их деятельности отражаются в системе бухгалтерского учета. Организация учета по местам возникновения затрат и центрам ответственности позволяет децентрализовать управление затратами, наблюдать за их формированием на всех уровнях управления, использовать специфические методы контроля расходов с учетом особенностей деятельности каждого подразделения, выявлять виновников непроизводительных затрат и, в конечном итоге, существенно повысить экономическую эффективность хозяйствования. При организации учета по центрам ответственности нужно четко определить сферу полномочий, прав и обязанностей менеджеров каждого центра, стремиться к тому, чтобы в большинстве из них была возможность измерить не только расходы, но и объем деятельности. Учетная группировка затрат по местам их формирования осуществляется одним из двух основных способов: 1. Путем применения принципа двойной записи на взаимосвязанных счетах и последовательного перенесения (перераспределения) учтенной суммы затрат с первичных на промежуточные и конечные места формирования издержек. При использовании метода двойной записи разрабатывают специальный план счетов мест затрат для каждого предприятия. Он может быть привязан к действующему плану счетов бухгалтерского учета, а может ориентироваться на применение специальных счетов управленческой бухгалтерии. Одним из вариантов системных записей в управленческом учете является ведение счетов отклонений от нормативной величины расходов. 2. На основе использования специальных регистров (сводных ведомостей) и расчетов матричной формы, обобщающих виды затрат по местам их формирования. Учет и распределение затрат по местам их формирования с помощью регистров матричной формы основаны на сочетании группировок затрат по видам и местам их возникновения. Для этого составляют специальную шахматную ведомость, по строкам и столбцам которой отражаются виды (статьи, элементы) затрат и места (центры) их формирования, а на пересечении соответствующих строк и столбцов указываются затраты мест (центров). При разработке смет затрат по центрам ответственности необходимо деление затрат на регулируемые и нерегулируемые со стороны менеджера конкретного центра. Такая группировка затрат необходима для определения оценки управленческой деятельности менеджера. Например, начальник производственного цеха не может повлиять на стоимость приобретенных со стороны материалов и электрической энергии, но он может регулировать объем (количество) используемых материалов и потребленной энергии и других ресурсов данным подразделением. В зависимости от степени и возможности контроля со стороны лиц, работающих в центре ответственности, затраты делят на контролируемые и неконтролируемые. Данная классификация имеет важное значение для вовлечения сотрудников организации в процесс управления. На результаты принимаемых решений существенное влияние может оказать деление затрат по целесообразности их совершения на эффективные и неэффективные. Эффективные затраты - это производительные затраты, в результате которых получают доходы от реализации тех видов продукции, на выпуск которых были произведены эти затраты. Неэффективные затраты - это затраты непроизводительного характера, в результате которых не будут получены доходы, так как не будет произведен продукт или он будет получен в меньшем объеме. К неэффективным затратам относятся потери от брака, простоев, недостачи и порчи материально-производственных запасов и др. Выделение неэффективных затрат связано с тем, что они не подлежат планированию и при разработке бюджетов не принимаются во внимание. Анализ фактически понесенных неэффективных затрат способствует принятию управленческих решений в соответствующих условиях. В рассматриваемом направлении классификации затрат важное значение занимает деление на затраты в пределах норм и отклонений от норм. Информация по этому признаку должна формироваться в текущем бухгалтерском учете. Применение данного признака классификации позволяет не только создавать информационную базу для анализа затрат и разработке норм, а также их совершенствования. Таким образом, классификация затрат является методологической основой организации учета, бюджетирования и анализа затрат. Каждый признак играет определенную роль, поэтому знание признаков деления и видов затрат используется для организации синтетического и аналитического учета затрат, контроля и управления затратами. 2.2 Прямые и косвенные расходы. Методика распределения косвенных расходов между отдельными видами продукции В практике предприятий важное значение имеет классификация затрат по способу включения (отнесения) на себестоимость продукции, в соответствии с которой затраты делят на прямые и косвенные. Применение данной классификации затрат позволяет определить полную себестоимость продукции и себестоимость незавершенного производства. Если применяется затратный метод формирования цены («себестоимость плюс норма прибыли»), распределение косвенных расходов при определении себестоимости играет ключевую роль при расчете цены и финансового результата. Если применяется рыночный метод при формировании цены, для определения реального финансового результата также важно иметь обоснованную себестоимость продукции. В связи с тем, что деление затрат на прямые и косвенные затраты оказывает влияние на важные экономические показатели деятельности организации, целесообразно выяснить в первую очередь их содержание (таблица 5). Таблица 5 - Сравнительная характеристика понятий «прямые» и «косвенные» расходы
Продолжение таблицы 5
Сравнивая представленные определения прямых расходов можно выделить их особенности: 1) между производственными затратами и продукцией (носителем затрат) существует прямая связь, которая прослеживается непосредственно в ходе технологического процесса (в большей степени такая связь характерна для позаказного метода учета затрат и калькулирования); 2) эта связь документально подтверждается; 3) перечень прямых затрат ограничен, чаще всего в их состав включаются прямые материальные и прямые трудовые затраты. К прямым материальным затратам можно отнести стоимость сырья и основных материалов и др. В производствах кроме основных материалов также применяются вспомогательные материалы, например, клей в производстве мебели. Расход клея в мебельном производстве, краски в машиностроении и аналогичных материалов в других производствах не учитывается по каждому объекту, а относится к общепроизводственным расходам. К прямым расходам на оплату труда относится основная заработная плата основных производственных рабочих, участвующих в производстве конкретного изделия. Но начисленная им дополнительная заработная плата, в том числе заработная плата за время отпуска, обучения рассматривается как косвенные расходы. В производственном процессе кроме основных производственных рабочих участвуют мастера, контролеры, менеджеры, вспомогательный персонал. Расходы на оплату их труда невозможно относить на определенный объект, поэтому они учитываются в составе общепроизводственных расходов. При определении прямых материальных, трудовых и других затрат обязательно обращается внимание на прямую и непосредственную связь затрат с технологическим процессом производства, а также на экономичность (экономическую целесообразность). Под экономической целесообразностью понимается принцип соотношения затрат и выгод. Затраты по списанию вспомогательных материалов по конкретным видам продукции не должны превышать стоимость основных материалов, поэтому чаще целесообразно учитывать такие затраты в составе общепроизводственных расходов. Особенностями, присущими для косвенных затрат, можно назвать следующие: 1) затраты носят общий характер для нескольких видов продукции, нескольких структурных подразделений организации; 2) время осуществления отдельных косвенных расходов не совпадает со временем производства и реализации продукции. Некоторые косвенные расходы осуществляются до начала производственного процесса, например, расходы по подготовке и освоению производства. Отдельные расходы возможны после того, как завершен или приостановлен процесс производства, например, затраты по ремонту основных средств, используемых в технологическом процессе. Имеют место такие ситуации, когда косвенные расходы производятся при отсутствии прямых затрат; 3) косвенные расходы по мере их осуществления не могут быть списаны на себестоимость конкретной продукции, а требуется их предварительный сбор на отдельных счетах синтетического или аналитического учета и последующее распределение между видами продукции; 4) косвенные расходы чаще являются комплексными, состоящими из различных по своему содержанию затрат. Например, общепроизводственные расходы включают расходы на оплату труда общепроизводственного персонала, расходы по содержанию и ремонту основных средств общеотраслевого назначения и др. Данная особенность усложняет контроль за косвенными расходами, который целесообразно проводить по местам их осуществления; 5) распределение между видами продукции производится пропорционально установленной в учетной политике базе; 6) распределение косвенных расходов оформляется специальными расчетами. Деление затрат на прямые и косвенные зависит от практических условий производства и имеет относительный характер. Если в цехе производится один вид продукции, то к прямым затратам может быть отнесена не только стоимость израсходованных на производство материалов и основная заработная плата производственных рабочих, но и расходы по содержанию и эксплуатации производственных машин и оборудования, общецеховые расходы. В добывающих производствах к прямым затратам могут относиться даже общехозяйственные расходы. В производствах, где выпускается несколько видов изделий к прямым относятся стоимость сырья, основная заработная плата производственных рабочих, начисленная по сдельным расценкам, отчисления на заработную плату. Все остальные затраты могут быть косвенными. В практике имеют место производства, где все затраты, включая стоимость израсходованных материалов и начисленную заработную плату производственным рабочим, являются косвенными. К таким производствам относятся комплексные производства, где из одного вида сырья вырабатывается в одном технологическом процессе несколько видов продукции (химические производства, нефтеперерабатывающие производства и др.). Некоторые авторы не делают различий в понятиях косвенные и накладные расходы. Об этом М.А. Вахрушина пишет, что в отечественной экономической литературе косвенные расходы называют накладными [11]. Данное мнение складывается чаще всего из-за того, что накладные и косвенные расходы для включения в себестоимость продукции определенного вида требуют распределения. Накладные расходы действительно распределяют между объектами учета затрат и калькулирования косвенным способом. Вместе с тем, как отмечает Н. П. Кондраков, значительная часть основных расходов также распределяется по соответствующим объектам косвенным способом: основная часть вспомогательных материалов, отчисления на социальные нужды и др [18]. В ряде производств даже сырье и основные материалы распределяются по объектам учета и калькулирования косвенным способом - пропорционально нормам расхода сырья и материалов, рецептурным нормам и т.п. Зачастую одни и те же затраты в зависимости от их роли в процессе изготовления продукции могут выступать в качестве основных, а по способу их включения в себестоимость отдельных видов изделий в условиях одновре менного производства из одного исходного материала нескольких видов изделий — в качестве косвенных. Например, амортизация основных средств производственного назначения по отношению к технологическому процессу относится к основным затратам, так как без применения данных основных средств технологический процесс производства определенной продукции невозможен. По способу включения в себестоимость амортизация таких основных средств может относиться как к прямым, так и к косвенным расходам. Если объект основных средств участвует в производстве одного вида изделий, то затраты на амортизацию относятся к прямым затратам на данный вид продукции. Если основное средство используется при производстве разнородной продукции, его амортизация относится к косвенным затратам. Такой подход к учету амортизации основных средств может иметь место во многих организациях. Таким образом, накладные расходы могут быть чаще всего косвенными, но к косвенным могут также относиться и основные затраты (рис.17). Безусловно, чем больше доля прямых затрат в структуре себестоимости продукции, тем точнее определяется величина себестоимости конкретных видов продукции. Однако в современных условиях с развитием технологий, усложнением организационной структуры предприятий, совершенствованием технических средств производства доля прямых затрат неизменно снижается и увеличивается доля косвенных расходов. Это является причиной внимания к определению прямых и косвенных затрат в реальных условиях, выбору экономически обоснованных методов и баз распределения косвенных расходов. производственные затраты общепроизводственные расходы общехозяйственные расходы расходы на продажу Заказ №1 Заказ №2 Прямые затраты Косвенные затраты Прямые затраты Рис. 17 - Схема списания прямых и косвенных затрат При определении себестоимости отдельных видов продукции с включением косвенных расходов существует два основных метода их распределения (рис. 18): 1. метод исчисления себестоимости по видам продукции на основе общезаводской базы распределения косвенных расходов (plant-wide overhead application base) заключается в том, что учтенные косвенные расходы в конце отчетного периода распределяются по видам продукции на основе единой базы распределения. Преимуществом этого метода является то, что он достаточно простой, незатратный. Главный недостаток метода состоит в том, что он ведет к серьезным искажениям при определении реальной себестоимости различных видов продукции; 2. метод распределения косвенных расходов на уровне подразделений (department-wide overhead application base) является более трудоемким по сравнению с предыдущим, но одновременно он дает более точную картину себестоимости отдельных видов продукции. При использовании данно го метода косвенные расходы учитываются на уровне подразделений с открытием отдельных субсчетов для каждого из них. В конце учетного периода распределение косвенных расходов по видам продукции произ водится для каждого субсчета отдельно. При этом каждому субсчету соответствует своя база распределения, отражающая специфику техно логического процесса подразделения. Так, косвенные расходы автома тизированного цеха могут распределяться по видам производимой про дукции согласно часам работы оборудования, а косвенные расходы цеха ручной сборки - согласно прямым затратам труда. Полностью преодо леть искажения в списании косвенных расходов не удается и при при менении данного метода: во-первых, остается задача распределения общезаводских косвенных расходов; во-вторых, внутри отдельного под разделения могут существовать искажения в распределении косвенных расходов по различным производственным линиям. Кроме того данный метод является затратным. Несмотря на то, что второй метод является более точным, он не позволяет избежать искажения себестоимости продукции. Добиться снижения искажений можно:
Распределение косвенных расходов на уровне подразделений на уровне предприятия в целом на основе единой (общезаводской) ставки распределения косвенные затраты собираются в разрезе структурных подразделений по видам и в конце отчетного периода производится распределение на уровне каждого подразделения косвенные затраты собираются на отдельных счетах по видам, в конце отчетного периода распределяются между всеми видами произведенной на предприятии продукции по единой ставке Рис. 18 – Варианты распределения косвенных расходов Современные организации различаются сложной организационно- управленческой структурой, поэтому в составе предприятия имеют место не только подразделения основного производства, но и вспомогательные и обслуживающие производства, которые оказывают друг другу услуги, реализуют (передают) продукцию, выполняют работы. В этих условиях учет и распределение косвенных затрат усложняется в связи с необходимостью распределения и списания взаимных услуг (работ). В управленческом учете при таких условиях рассматриваются три возможных метода распределения затрат вспомогательных и обслуживающих производств:
Сущность прямого метода заключается в том, что услуги вспомогательных производств, оказываемые друг другу не учитываются. Распределению подлежат только косвенные расходы по единой базе, установленной в учетной политике организации. Метод пошагового распределения заключается в том, что каждая группа косвенных расходов распределяется отдельно, при этом базы распределения могут быть разными. Распределение затрат начинается с обслуживающего подразделения, потребляющего минимальное количество услуг других подразделений, но оказывающее максимальное количество услуг другим подразделения. При перекрестном методе учитывается оказание вспомогательными подразделениями услуг друг другу. После определения полных затрат вспомогательных производств производится распределение услуг на основные подразделения организации. Распределение косвенных расходов состоит из нескольких этапов:
Для наглядности этапы распределения косвенных затрат могут быть представлены в виде следующей схемы (рис. 19). Выбор объекта, на который распределяются косвенные затраты Выбор базы распределения затрат Расчет ставки (коэффициента) распределения Определение распределяемой суммы на каждый объект Рис. 19 – Схема распределения косвенных расходов В советское время база распределения косвенных затрат предусматривалась в отраслевых инструкциях по планированию, учету затрат и калькулированию себестоимости продукции. В настоящее время мнения высказываются в пользу того, что решения о базе распределения должны приниматься организациями самостоятельно и закрепляться в учетной политике. В экономической литературе имеются ссылки на распространенные базы распределения, которые имели место исторически, и обращается внимание на новые подходы. К числу распространенных баз распределения относятся: 1. время работы производственных рабочих в человеко-часах; 2. заработная плата производственных рабочих, в отдельных случаях, не вся сумма, а только основная заработанная плата; 3. время работы производственного оборудования в машино-часах (фактическое или нормативное); 4. прямые затраты; 5. объем произведенной продукции в натуральном или стоимостном измерении и другие. Распределение затрат сопровождается расчетами, бухгалтерскими справками, на основе которых составляются бухгалтерские записи. К примеру, Дебет сч.20 «Основное производство» Кредит сч.26 «Общехозяйственные расходы». При списании косвенных расходов могут применяться такие внутренние проводки, как Дебет сч.20 «Основное производство» Кредит сч.20 «Основное производство», Дебет сч.23 «Вспомогательные производства» Кредит сч.23 «Вспомогательные производства». В экономической литературе высказываются мнения, что важнейшим принципом выбора базы распределения является максимальное приближение результатов распределения к фактическому расходу. Базу распределения можно устанавливать дифференцированно для каждого структурного подразделения по видам распределяемых затрат. Выбранный способ должен соответствовать принятым производственным и технологическим процессам, более обоснованным принципам учета и калькулирования, быть нетрудоемким и простым для понимания. При выборе базы распределения следует руководствоваться содержанием отраслевых методических рекомендаций по учету, планированию и калькулированию себестоимости, если таковые имеются, а там, где таких рекомендаций нет, - экономическим смыслом и особенностями производственной и коммерческой деятельности организации. Однако любое распределение приводит к условным результатам. В 1988 г. профессора Гарвардской Школы Бизнеса Роберт Каплан и Робин Купер с целью улучшения методов исчисления издержек разработали и предложили метод ABC «Activity based costing». В соответствии с данным методом предприятие рассматривается как набор рабочих операций. Работы потребляют ресурсы (материалы, оборудование и др.) и имеют какой-либо результат. В рамках метода было предложено выделить три типа работ по способу их участия в выпуске продукции: штучная работа, пакетная работа и продуктовая работа и один тип – общехозяйственные работы, не зависимый от производственных событий. Затраты по первым трем типам могут быть отнесены на себестоимость конкретного продукта и только по четвертому типу работ производится предварительная группировка и последующее их распределение. Каждая рабочая операция должна в соответствии с методом ABC иметь индекс-измеритель выходного результата – кост-драйвер. По каждому кост-драйверу определяется показатель потребления ресурсов. Если показатель потребления ресурсов умножить на количество кост-драйверов получается себестоимость конкретной работы. Представление предприятия как набора рабочих операций позволяет открыть широкие возможности для совершенствования его функционирования, проводить качественную оценку деятельности. Метод ABC получил широкое распространение на европейских и американских предприятиях. Он постоянно совершенствуется, например известны варианты применения ABC в комплексе с другой методикой, называемой концепцией учета затрат жизненного цикла. В России метод ABC известен под многими названиями: «пооперационное исчисление издержек», «функционально-стоимостной анализ», «учет затрат по работам», учет затрат по бизнес - процессам и др. Независимо от названия метод ABC играет важную роль в условиях значительного роста косвенных расходов для их управления и сокращения. Таким образом, при учете производственных затрат себестоимость продукции определяется точнее в тех условиях, когда из числа произведенных затрат большая часть будет относиться к прямым. Но в современных условиях хозяйственной деятельности возрастает доля косвенных расходов. Прямые и косвенные расходы имеют особенности, которые необходимо учитывать при организации учета производственных затрат. При любом распределении косвенных расходов невозможно точное их отнесение на себестоимость конкретных продуктов, что может повлиять негативно на выбор управленческих решений. Если использовать альтернативные варианты и делать выбор между ними, решения окажутся субъективными и меняющимися даже в рамках одной организации. В мировой практике применяются методы, которые позволяют управлять затратами в условиях роста косвенных расходов. Отечественным предприятиям, заинтересованным в развитии своей экономики, целесообразно обратить внимание на метод АВ-костинг и его разновидности. | ||||||||||||||||||||||||||||||||||
Похожие:
 | В соответствии с учебным планом студенты специальности "Бухгалтерский учет, анализ и аудит" проходят производственную практику по... | | Программа предназначена для студентов, обучающихся по специальности 080109. 65 "Бухгалтерский учет, анализ и аудит", а также для... |
| Гос – 2000) по специальности 080109 (060500) и на основании рабочего учебного плана специальности 080109 (060500) «Бухгалтерский... | | Гос – 2000) по специальности 080109 (060500) и на основании рабочего учебного плана специальности 080109 (060500) «Бухгалтерский... |
| Учебник предназначен для студентов и аспирантов, обучающихся по специальности «психология», представляет интерес для врачей и практикующих... | | Конспект лекций предназначен для самостоятельного изучения студентами дневного и заочного отделения специальности 080109 «Бухгалтерский... |
| «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» и по направлению 080100. 62 «Экономика», профиль «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» для студентов... |  | Для обучающихся по направлению 38. 03. 01 Экономика профиль подготовки Бухгалтерский учет, анализ и аудит |
| Методические рекомендации предназначены для студентов экономического факультета специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ... | | Учебное пособие предназначено для студентов, обучающихся по экономическим и другим специальностям, преподавателей, бухгалтеров, руководителей... |