№297 – 13 января 2014 года Экспорт товаров
Скачать 0.62 Mb.
|
| Обращаем Ваше внимание также на то, что описанные нами способы ведения раздельного учета не являются исчерпывающими. Каждая организация вправе самостоятельно разработать методику ведения раздельного учета с учетом специфики своей деятельности. Также обращаем Ваше внимание, что правило, предусмотренное абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ, а именно: «Налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса» в данном случае неприменимо, поскольку оно действует в отношении необлагаемых операций (см. Письма Минфина России от 26.02.2013 N 03-07-08/5471, от 05.05.2011 N 03-07-13/01-15). 1.5 ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПО РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ В СТРАНЫ – УЧАСТНИЦЫ ТАМОЖЕННОГО СОЮЗА. Начнем с того, что с 01.01.2013 года вступил в силу Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ), а Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 № 129-ФЗ утратил силу. Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом (п. 1 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Согласно п.п. 2, 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события; 7) подписи вышеуказанных лиц, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц. Формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Формы первичных учетных документов для организаций государственного сектора устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации. Минфин России в Информации № ПЗ-10/2012 «О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» дал следующие разъяснения по вопросу применения первичных учетных форм бухгалтерского учета: «Исходя из части 1 статьи 7 и статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ руководителем экономического субъекта определяется также состав первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной жизни экономического субъекта, и перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов. С 1 января 2013 г. формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы)…». Таким образом, с 2013 года организации имеют право разработать формы первичных документов самостоятельно с учетом требований ст. 9 Закона № 402-ФЗ (за исключение случаев, если применение унифицированных учетных форм предусмотрено уполномоченными органами на основании других федеральных законов) либо применять формы, рекомендованные альбомами унифицированных учетных форм, если таковые разработаны для конкретной хозяйственной операции. Учитывая изложенное, с 01.01.2013 года операция по отгрузке (реализации) товара в страны – участницы Таможенного союза может быть оформлена документом, составленным в произвольной форме (например, в форме накладной), но с обязательными реквизитами, перечень которых установлен Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (мы их указали выше по тексту). При этом применение товарной накладной по форме № ТОРГ-12, утвержденной Госкомстатом РФ, также допускается, если закрепить решение руководителя организации о ее применении в учетной политике организации. При этом рекомендуем форму документа, подтверждающего отгрузку закрепить в договоре с иностранным покупателем. При реализации товаров в страны – участницы Таможенного союза также в силу требований п. 3 ст. 168 НК РФ должен быть оформлен счет-фактура. Отметим, что до 1 июля 2010 г. при экспорте товаров в Республику Беларусь, счет-фактуру, предъявляемый покупателю, необходимо было зарегистрировать в налоговой инспекции (абз. 6 п. 6 разд. I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь). Порядок проставления налоговыми органами отметок на счетах-фактурах был утвержден Приказом Минфина России от 20.01.2005 N 3н. Однако с 1 июля 2010 г. порядок взимания косвенных налогов между странами – входящими в Таможенный Союзе (это Россия, Республика Беларусь и Республика Казахстан) при экспорте товаров установлен Соглашением и Протоколом, которые требования о регистрации счетов-фактур в ИФНС не устанавливают. Соответственно, обязанности по представлению в налоговые органы Российской Федерации счетов-фактур для их регистрации нет. Ни Соглашением, ни принятыми в целях его реализации Протоколом норма о необходимости предоставления налогоплательщиками (экспортерами и импортерами) счетов-фактур с отметкой налогового органа не установлена (см. п. 3 Письма ФНС России от 13.08.2010 N ШС-37-2/9030@). Кроме того, должны быть оформлены соответствующие транспортные документы (в зависимости от вида транспорта, которым осуществляется доставка товара). 2. РЕАЛИЗАЦИЯ ТОВАРОВ ЗА ПРЕДЕЛЫ СТРАН – УЧАСТНИЦ ТАМОЖЕННОГО СОЮЗА. 2.1. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ НДС ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ ЗА ПРЕДЕЛЫ СТРАН – УЧАСТНИЦ ТАМОЖЕННОГО СОЮЗА В этом случае, вопрос обложения НДС и выставления счетов-фактур регламентируется только положениями НК РФ. Так, реализация товаров на территории РФ признается объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового Кодекса РФ (далее – НК РФ)). При этом, согласно ст. 147 НК РФ (в редакции, действующей нак момент написания настоящего аналитического материала), местом реализации товаров признается территория РФ, в частности, если товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией. Таким образом, при реализации товаров с территории РФ в страны – не являющиеся участницами Таможенного союза, местом реализации таких товаров признается территория РФ, а сама операция по реализации – признается объектом обложения НДС. Согласно п. 1 ст. 165 НК РФ при реализации товаров в режиме экспорта, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы, если иное не предусмотрено пунктами 2 и 3 ст. 165 НК РФ, представляются следующие документы: 1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы единой таможенной территории Таможенного союза и (или) припасов за пределы Российской Федерации. Если контракты содержат сведения, составляющие государственную тайну, вместо копии полного текста контракта представляется выписка из него, содержащая информацию, необходимую для проведения налогового контроля (в частности, информацию об условиях поставки, о сроках, цене, виде продукции); 2) таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией (далее - российский таможенный орган места убытия). При вывозе товаров в таможенной процедуре экспорта через границу Российской Федерации с государством - членом Таможенного союза, на которой таможенное оформление отменено, в третьи страны представляется таможенная декларация (ее копия) с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров. В порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела (утвержден Приказом Минфина РФ от 21.05.2010 N 48н), налогоплательщик может представить: реестр таможенных деклараций, содержащий сведения о фактически вывезенных товарах, с отметками российского таможенного органа места убытия вместо таможенных деклараций (их копий), представление которых предусмотрено абз. 1 пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ; реестр таможенных деклараций, содержащий сведения о таможенном оформлении товаров в соответствии с таможенной процедурой экспорта, с отметками таможенного органа Российской Федерации, подтверждающих факт помещения товаров под таможенную процедуру экспорта, вместо таможенных деклараций (их копий), представление которых предусмотрено абз. 2 и 3 пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ. Пунктом 4 ст. 195 ТК ТС установлено, что выпуск товаров производится должностным лицом таможенного органа в порядке, установленном законодательством государств - членов Таможенного союза, если иной порядок не установлен решением Комиссии Таможенного союза, путем внесения (проставления) соответствующих отметок в (на) таможенную декларацию и (или) коммерческие, транспортные (перевозочные) документы, а также соответствующих сведений - в информационные системы таможенного органа. Так, согласно п. 43 разд. XI Инструкции о порядке заполнения декларации на товары, утвержденной Решением Комиссии Таможенного союза от 20.05.2010 N 257, в графе "C" основного и добавочного листов декларации на товары (далее - ДТ) под соответствующими номерами проставляются отметки о принятом решении таможенного органа в отношении товаров, сведения о которых заявлены в этой ДТ, проведении таможенного контроля. В частности, под номером 2 указываются цифровыми символами дата выпуска товаров, а также регистрационный номер выпуска товаров, если его проставление предусмотрено законодательством государства - члена Таможенного союза, с проставлением соответствующего штампа в виде оттиска "Выпуск разрешен", подписи должностного лица и оттиска личной номерной печати. С учетом изложенного при вывозе товаров в таможенной процедуре экспорта через границу Российской Федерации с государством - членом Таможенного союза, на которой таможенное оформление отменено, в третьи страны в налоговый орган в пакете подтверждающих документов представляется в том числе таможенная декларация (ее копия), содержащая указанные отметки таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление данного вывоза товаров (см. также Письмо ФНС России от 10.12.2012 N ЕД-4-3/20900@). 3) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками таможенных органов мест убытия, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации. Налогоплательщик может представлять любой из перечисленных документов с учетом следующих особенностей. При вывозе товаров в таможенной процедуре экспорта судами через морские порты для подтверждения вывоза товаров за пределы территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией, налогоплательщиком в налоговые органы представляются следующие документы: копия поручения на отгрузку экспортируемых грузов с указанием порта разгрузки с отметкой "Погрузка разрешена" пограничной таможни Российской Федерации. В случае вывоза уловов водных биологических ресурсов и произведенной из них рыбной и иной продукции, доставленных на территорию Российской Федерации в соответствии с законодательством о рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов без выгрузки на сухопутную территорию Российской Федерации, такая копия поручения налогоплательщиком в налоговые органы не представляется; копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема к перевозке экспортируемого товара документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией. При вывозе товаров в таможенной процедуре экспорта через границу Российской Федерации с государством - членом Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляются копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров. При вывозе товаров в режиме экспорта воздушным транспортом для подтверждения вывоза товаров за пределы территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией, в налоговые органы налогоплательщиком представляется копия международной авиационной грузовой накладной с указанием аэропорта разгрузки, находящегося за пределами территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией. В случае, если погрузка товаров и их таможенное оформление при вывозе товаров в таможенной процедуре экспорта судами осуществляются вне региона деятельности пограничного таможенного органа, для подтверждения вывоза товаров за пределы территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией, налогоплательщиком в налоговые органы представляются следующие документы: копия поручения на отгрузку экспортируемых грузов с отметкой "Погрузка разрешена" российского таможенного органа, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров, а также с отметкой российского таможенного органа места убытия, подтверждающей вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации; копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема к перевозке экспортируемого товара документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией. НК РФ не расшифровывает, какие именно транспортные, товаросопроводительные и (или) иные документы с отметками таможенных органов мест убытия, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации, должны быть представлены в ИФНС для подтверждения права на применение нулевой ставки НДС. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 21.10.2008 N 3237/08 по делу N А58-9223/2005 указал, что из содержания пункта 1 статьи 165 НК РФ под иными документами имеются в виду те, которые равнозначны транспортным и товаросопроводительным документам по своему содержанию и включают сведения о способе доставки и маршруте следования товара с учетом вида перевозки или особенностей груза (например, багажные и почтовые квитанции, ведомость перевозимых по одной накладной вагонов, документы к перевозке отправлений службой специальной связи, коносамент и т.п.). Пунктом 3 Приказа ФТС России от 18.12.2006 N 1327 "Об утверждении Порядка действий должностных лиц таможенных органов при подтверждении фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации (ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации)" (далее - Приказ N 1327) предусмотрено, что таможенные органы, в регионах деятельности которых расположены места убытия товаров с таможенной территории Российской Федерации, оформляют разрешение на убытие товаров путем проставления штампа "Вывоз разрешен", подписи с указанием даты проставления отметки и оттиска личной номерной печати должностного лица таможенного органа не менее чем на двух экземплярах: - транспортного (перевозочного) документа (следующего вместе с товарами и остающегося в таможенном органе) в отношении товаров, вывозимых автомобильным, воздушным и железнодорожным транспортом; - декларации о грузе (судовом манифесте) в отношении товаров, вывозимых морским (речным) транспортом (см. также Письмо ФНС России от 04.05.2009 N ШС-22-3/361@). Согласно п. 15 указанного Порядка, после проверки факта вывоза товаров уполномоченное должностное лицо таможенного органа делает отметку "Товар вывезен" (штамп либо запись) с обязательным указанием даты фактического вывоза товаров и заверяет ее личной номерной печатью на копиях документов, представленных заявителем для подтверждения фактического вывоза: а) в случае представления таможенной декларации (копии) - на оборотной стороне таможенной декларации (копии); б) если представлен экземпляр транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа или его копия - на оборотной стороне первого листа данного документа; в) в случае вывоза припасов - на оборотной стороне таможенной декларации на припасы; г) если погрузка товаров и их таможенное оформление при вывозе в таможенном режиме экспорта морскими судами, судами смешанного (река-море) плавания осуществлялись вне региона деятельности пограничного таможенного органа и представлен экземпляр (копия) поручения на отгрузку - на оборотной стороне поручения на отгрузку. Т.е. как мы видим, Порядок действий должностных лиц таможенных органов при подтверждении фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации прямо предусматривает возможность проставление отметок таможенными органами не только на транспортных, но и на товаросопроводительных и иных документах. В связи с чем, по нашему мнению, если при выпуске товара таможенным органом были проставлены отметки о выпуске товара на товарной накладной по форме № ТОРГ-12 (или на накладной, составленной в произвольной форме с учетом требований Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете») и (или) счете-фактуре, то они должны быть представлены в ИФНС в числе документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки НДС. Документы (их копии), указанные в п.1 ст.165 НК РФ, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в пп.1 п.1 ст.164 НК РФ, в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта. Документы для подтверждения нулевой ставки необходимо представлять одновременно с налоговой декларацией (п. 10 ст. 165 НК РФ). Напомним, что декларацию с данными по экспортной сделке подается по итогам того периода, в котором собраны все подтверждающие экспорт документы (п. 9 ст. 167 НК РФ). Если по истечении 180 календарных дней налогоплательщик не представил указанные документы, операции по реализации товаров, предусмотренных пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ, подлежат налогообложению по ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи 164 НК РФ (т.е. по ставке 18%). При этом момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав на экспорт. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 173 НК РФ если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Т.е. налогоплательщик имеет право возместить налог, только если декларация подается до истечения трехлетнего срока после окончания соответствующего налогового периода. В Письме Минфина РФ от 18.01.2006 N 03-04-08/14 указано, что при осуществлении операций по реализации товаров на экспорт суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг) и не возмещенные налогоплательщику на основании решения налогового органа, вынесенного по результатам проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов и документов, представленных налогоплательщиком, могут быть возмещены до истечения трех лет после окончания налогового периода, за который подавалась данная декларация, при условии последующего представления в налоговый орган налоговой декларации и документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость, на основании решения налогового органа, вынесенного по результатам проверки вновь представленной декларации и соответствующих документов к ней. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 19.05.2009 N 17473/08 указал, что нормы гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ не устанавливают иного момента определения налоговой базы по операциям реализации своевременно не подтвержденного экспорта, по которым был исчислен НДС по налоговым ставкам 10 или 18 процентов, а регулируют порядок его вычета при последующем исчислении НДС по тем же операциям по ставке 0 процентов и указание в п. 2 ст. 173 НК РФ на соответствующий налоговый период по операциям ранее не подтвержденного экспорта означает тот налоговый период, за который определена налоговая база и исчислен НДС, заявленный к вычету. В Постановлениях Президиума ВАС РФ от 19.05.2009 N 17473/08; ФАС ДВО от 14.10.2009 N Ф03-5228/2009; ФАС МО от 18.05.2009 N КА-А40/4177-09 говорится о том, что НДС, уплаченный с неподтвержденной экспортной выручки, можно вернуть после сбора всех необходимых документов. Для этого нужно будет представить их вместе с декларацией по НДС до истечения 3 лет с периода, в котором произошла отгрузка. Из буквального толкования вышеизложенного письма, налогоплательщик может возместить НДС по экспортным операциям до истечения 3х лет после окончания налогового периода, за который определена налоговая база по экспортным операциям и исчислен НДС, заявленный к вычету. В используемой нами при подготовке настоящего аналитического материала информационно-правовой базе отсутствуют иные разъяснения по рассматриваемому вопросу. Таким образом, руководствуясь вышеизложенными разъяснениями, а также имеющейся судебной практикой организация вправе сдать в ИФНС пакет подтверждающих документов по экспорту по истечении 3-х лет, однако налоговый орган откажет организации в возмещении НДС, т.к. право на возмещение НДС имеется у организации до истечения 3 лет с периода, за который определена налоговая база по экспортным операциям и исчислен НДС, заявленный к вычету, в котором произведена отгрузка. 2.2 НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ НДС ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ ЗА ПРЕДЕЛЫ СТРАН – УЧАСТНИЦ ТАМОЖЕННОГО СОЮЗА. Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Основаниями для вычета будет являться счет-фактура и принятие материалов на учет на основании соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ). Согласно п. 10 ст. 171 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ. Согласно п. 3 ст. 172 НК РФ при экспорте налоговые вычеты применяются на момент определения налоговой базы. Таким образом, принять к вычету НДС, относящийся к реализуемым в режиме экспорта товарам, налогоплательщик может только на последнее число квартала, в котором будет собран полный пакет документов, подтверждающий применение ставки 0% в установленный срок (180 календарных дней с даты отгрузки товаров), а если документы в установленный срок не собраны – то на дату отгрузки товара. В случае представления налогоплательщиком документов, подтверждающих факт экспорта и обоснованность применения ставки 0 %, по истечении 180-ти дневного срока, уплаченные суммы косвенных налогов подлежат возврату в порядке, установленном статьями 176, 176.1 НК РФ (абз. 2 п. 9 ст. 165 НК РФ). 2.3 ВОССТАНОВЛЕНИЕ НДС ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ ЗА ПРЕДЕЛЫ СТРАН – УЧАСТНИЦ ТАМОЖЕННОГО СОЮЗА. Порядок восстановления НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, а также имущественным правам, используемых при реализации товаров на экспорт за пределы стран – участниц Таможенного союза идентичен порядке восстановления НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, а также имущественным правам, используемых при реализации товаров в страны – участницы Таможенного союза, так как и в том, и в другом случае данный порядок основывается на нормах НК РФ. 2.4 РАЗДЕЛЬНЫЙ УЧЕТ НДС ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ ЗА ПРЕДЕЛЫ СТРАН – УЧАСТНИЦ ТАМОЖЕННОГО СОЮЗА. Порядок ведения раздельного учета НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, а также имущественным правам, используемых при реализации товаров на экспорт за пределы стран – участниц Таможенного союза идентичен порядку ведения раздельного учета НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, а также имущественным правам, используемых при реализации товаров в страны – участницы Таможенного союза, так как и в том, и в другом случае данный порядок основывается на нормах НК РФ. 2.5 ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПО РЕАЛИЗАЦИИ ЗА ПРЕДЕЛЫ СТРАН – УЧАСТНИЦ ТАМОЖЕННОГО СОЮЗА. Документальное оформление операций по реализации товаров за пределы стран – участниц Таможенного союза аналогично документальному оформлению операций по реализации товара в Республику Беларусь и Республику Казахстан. Так, обязательно должен быть оформлен первичный документ, подтверждающий факт отгрузки товара на экспорт (в произвольной форме (например, в форме накладной), с обязательными реквизитами, перечень которых установлен Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» или по унифицированной форме № ТОРГ12). При этом решение о том, какая форма применяется в организации (самостоятельно разработанная или утвержденная Госкомстатом России) должно быть закреплено в учетной политике организации. Также рекомендуем форму документа, подтверждающего отгрузку закрепить в договоре с иностранным покупателем. Отдельное внимание хотелось бы обратить на отражение в первичных учетных документах на отгрузку товара стоимости товара в случае, если цена договора с покупателем установлена в иностранной валюте. Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ прямо не устанавливает, в какой валюте должны оформляться первичные учетные документы в случае, если цена товара в договоре с покупателем установлена в иностранной валюте. До 01.01.2013 г. (вступления в силу Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ) порядок бухгалтерского учета был установлен Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее – Закон № 129-ФЗ), который устанавливал, что бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте РФ - в рублях. На основании этой нормы Минфин России в своих разъяснениях указывал на недопустимость составления первичных учетных документов в иностранной валюте – только в рублях РФ (см., например, Письма от 17.07.2007 N 03-03-06/2/127, от 12.01.2007 N 03-03-04/1/866). При этом в унифицированные формы первичных учетных документов допускалось добавление дополнительных граф и строк, поэтому организации могли включать в товарную накладную № ТОРГ-12 дополнительные графы и строки для отражения стоимости товара в иностранной валюте (см, также Письмо УФНС России по г. Москве от 13.01.2012 N 16-15/001556@). В Федеральном законе от 06.12.2011 N 402-ФЗ отсутствуют положения о том, что бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте РФ - в рублях. Вместе с тем, данная норма сохранилась в п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н, которое применяется в части, не противоречащей Федеральному закону от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ч. 1 ст. 30 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ). В связи с этим, полагаем, что позиция налоговых органов по вопросу оформления первичных учетных документов в иностранной валюте после 01.01.2013 г. не измениться. Во избежание рисков споров с налоговыми органами, в случае, если цена договора с покупателем установлена в иностранной валюте, рекомендуем либо оформлять первичные учетные документы в рублях РФ, либо указывать в первичных учетных документах стоимость товара как в рублях РФ, так и в иностранной валюте (валюте договора). Также на основании п. 3 ст. 168 НК РФ должен быть оформлен счет-фактура с указанием ставки НДС 0%. Кроме того, должны быть оформлены соответствующие транспортные документы (в зависимости от вида транспорта, которым осуществляется доставка товара). 3. ПРИМЕНЕНИЕ СТАВКИ НДС 0 %: ПРАВО ИЛИ ОБЯЗАННОСТЬ? Согласно статье 1 Соглашения для целей соглашения под «нулевой ставкой» понимается обложение НДС по ставке ноль процентов, что означает для налогоплательщиков (плательщиков) НДС право на возмещение (зачет, возврат) из бюджета сумм НДС. Согласно п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. Следует отметить, что ФНС России в письме от 13 января 2006 г. № ММ-6-03/18@ указала, что применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оказании услуг по перевозке (транспортировке) товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, является не только правом налогоплательщика при условии документального подтверждения, но и обязанностью, установленной статьей 164 НК РФ. Обороты по реализации услуг по транспортировке экспортируемых товаров могут облагаться налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке только в случае невыполнения условий, установленных НК РФ и непредставления подтверждающих документов. При этом сумма налога должна быть уплачена за счет собственных средств, т.к. у налогоплательщика не возникает права на предъявление соответствующей суммы налога на добавленную стоимость потребителям услуг. В пункте 3 Определения Конституционного Суда РФ от 15.05.2007 № 372-О-П указано, что налоговая ставка, в том числе нулевая ставка по налогу на добавленную стоимость, является обязательным элементом налогообложения (пункт 1 статьи 17 Налогового кодекса Российской Федерации), и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения. В Постановлении ФАС Уральского округа от 08.11.2007 № Ф09-9046/07-С2 суд, признавая обоснованным отказ инспекции в вычете и возмещении НДС по услугам, связанным с транспортировкой товара, помещенного под таможенный режим экспорта, его обслуживанием и сопровождением, суд исходил из неправомерности указания в счетах-фактурах, выставленных перевозчиками, оказывающими эти услуги, ставки налога 18 (20) процентов, а не 0 процентов. При этом суд отклонил доводы налогоплательщика о том, что применение нулевой ставки является льготой, а использование налоговых льгот является правом, а не обязанностью налогоплательщика. Как указал суд, налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять ставку налога, установленную налоговым законодательством (подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ). Согласно п. 3 ст. 1 Протокола от 11.12.2009 документы, предусмотренные п. 2 ст. 1 Протокола от 11.12.2009, представляются в налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров. При непредставлении этих документов в установленный срок суммы косвенных налогов подлежат уплате в бюджет за налоговый (отчетный) период, на который приходится дата отгрузки товаров, либо иной налоговый (отчетный) период, установленный законодательством государства - члена таможенного союза, с правом на вычет (зачет) соответствующих сумм НДС согласно законодательству государства - члена таможенного союза, с территории которого экспортированы товары. Таким образом, при реализации товаров в страны – участники Таможенного союза начислить и уплатить НДС по ставке 18 процентов возможно только по истечении 180 дней, считая с даты отгрузки товаров. Согласно п. 9 ст. 165 НК РФ при реализации товаров за пределы стран – участников Таможенного союза документы (их копии), указанные в п.1 ст.165 НК РФ и подтверждающие правомерность применения нулевой ставки НДС, представляются налогоплательщиками в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта. Если по истечении 180 календарных дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенной процедуре экспорта налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 НК РФ (10 % или 18 % в зависимости от вида товара). Согласно абз. 5 п. 3 ст. 1 Протокола в случае неуплаты, неполной уплаты косвенных налогов, уплаты таких налогов с нарушением срока, установленного пунктом 3 Протокола, налоговый орган взыскивает косвенные налоги и пени в порядке и размере, установленном законодательством государства - члена таможенного союза, с территории которого экспортированы товары, а также применяет способы обеспечения исполнения обязательств по уплате косвенных налогов, пеней и меры ответственности, установленные законодательством этого государства. Порядок и сроки уплаты налога на добавленную стоимость в бюджет определены статьей 174 НК РФ. Так, положениями статьи 174 НК РФ предусмотрено, что уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего НК РФ, на территории Российской Федерации производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом. Поэтому в случае отсутствия на 181-й день документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки налога в отношении указанных товаров (работ, услуг), пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость до дня исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога. В случае неуплаты налогоплательщиком налога на добавленную стоимость по таким операциям пени начисляются до дня подачи налогоплательщиком в налоговые органы налоговой декларации с пакетом документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость. Аналогичная позиция отражена в Письме Минфина России от 28 июля 2006 г. № 03-04-15/140.
4. ЗАПОЛНЕНИЕ НАЛОГОВОЙ ДЕКЛАРАЦИИ ПО НДС ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ В СТРАНЫ – УЧАСТНИКИ ТАМОЖЕННОГО СОЮЗА И ЗА ЕГО ПРЕДЕЛЫ. Форма налоговой декларации по НДС и Порядок ее заполнения утверждены приказом Минфина РФ от 15.10.2009 № 104н. Порядок заполнения налоговой декларации по НДС в случае реализации товаров в страны – участники Таможенного союза аналогичен порядку заполнения налоговой декларации по НДС при реализации товаров за пределы Таможенного союза. В момент реализации товара по ставке 0 % (при отсутствии документов, подтверждающих обоснованность применения ставки 0 %) российская организация – поставщик товаров не отражает никаких данных в декларации по НДС. В квартале, когда собран полный пакет документов (в течение 180 дней с даты отгрузки товаров в случае реализации в страны Таможенного союза или в течение 180 дней с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта в случае реализации товаров за пределы Таможенного союза) организация – продавец товавров в составе декларации подает раздел 4 декларации «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена» (п. 3 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС, утвержденного приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н). Одновременно с декларацией представляются документы (их копии), подтверждающие правомерность применения ставки НДС %. В случае, если по истечении 180 дней с даты отгрузки организацией не собран полный пакет документов, то необходимо подать уточненную налоговую декларацию по НДС за тот налоговый период, в котором осуществлена отгрузка товара с заполнением Раздела 6 декларации «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена» (п. 3 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС, утвержденного приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н). Если впоследствии (по истечении 180 дней с даты отгрузки) налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки 0 процентов, операции по реализации товаров подлежат включению в раздел 4 декларации за тот налоговый период, в котором собран полный пакет документов. Согласно п. 42 Порядка заполнения декларации по НДС в разделе 5 декларации по НДС отражаются суммы налога, право на включение которых в налоговые вычеты за налоговый период, за который представлена настоящая декларация, возникло у налогоплательщика в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым ранее документально подтверждена (не подтверждена). То есть, данный раздел заполняется в случае, если обоснованность применения налоговой ставки 0% документально подтверждена или не подтверждена в предыдущих налоговых периодах, а право на применение налоговых вычетов по этим операциям возникло только в текущем периоде, т.е. периоде, за который представляется декларация. Отметим, что НДС, подлежащий восстановлению при совершении операций, облагаемых по ставке 0%, отражается в графе 5 по строке 100 разд. 3 налоговой декларации по НДС. |
Похожие:
 | Сеин Виктор Иванович до 13 января 2014 года, Краснобаев Вадим Викторович с 14 января 2014 года |  | В 2007 году он составлял 250 000 рублей, в 2008 году 276 250 рублей, в 2009 году 312 162 рубля, с 1 января 2010 года 343 378 рублей,... |
| Ирина Гусева: "Мы сделаем все для того, чтобы провести праздничные мероприятия на самом высоком уровне" | | Ирина Гусева: "Мы сделаем все для того, чтобы провести праздничные мероприятия на самом высоком уровне" |
| Управление Федеральной миграционной службы по Удмуртской Республике настоящим информирует о порядке осуществления регистрационного... | | Управление Федеральной миграционной службы по Удмуртской Республике настоящим информирует о порядке осуществления регистрационного... |
| Направить в командировку Сескутова Евгения Геннадьевича, водителя, в город Саратов сроком на один календарный день с 09 января 2014... | | Таможенным кодексом таможенного союза определены две возможные формы декларирования: письменная и электронная |
| Так же, как и продажа товаров на внутреннем рынке. Правда, некоторое разнообразие в этот процесс вносит необходимость ведения раздельного... | | Сведения о доходах, об имуществе и обязательствах имущественного характера лиц |