1.3 ВОССТАНОВЛЕНИЕ НДС ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ В СТРАНЫ – УЧАСТНИЦЫ ТАМОЖЕННОГО СОЮЗА.
Как уже было отмечено, при экспорте товаров с территории Российской Федерации на территорию стран Таможенного союза организация имеет право на вычет сумм «входного» НДС по данным товарам в том же порядке, который применяется в отношении товаров, экспортированных с территории Российской Федерации за пределы таможенного союза (абз. 2 п. 1 ст. 1 Протокола).
Подпунктом 5 п. 3 ст. 170 НК РФ установлено, что суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, подлежащих налогообложению по налоговой ставке 0 процентов при реализации (п. 1 ст. 164 НК РФ).
Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.
Восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, в котором осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ.
Восстановленные суммы налога подлежат вычету (за исключением сумм налога, восстановленных в соответствии с пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ) в соответствующем налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы по операциям по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ, с учетом особенностей, установленных ст. 167 НК РФ.
Следовательно, если ранее организация принял к вычету НДС по товарам, работам, услугам, основным средствам и нематериальным активам, а также имущественным правам, связанным с реализацией товаров в страны – участницы Таможенного союза, то в периоде отгрузки товаров данный НДС необходимо восстановить, а в периоде, когда будут собраны все необходимые для подтверждения нулевой ставки НДС документы (или в периоде отгрузки, если документы не собраны в срок), данный НДС принимается к вычету.
При этом положения пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ следует применять в отношении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, которые приняты на учет с 1 октября 2011 г. (письмо Минфина России от 31.01.2012 N 03-07-15/10).
Отдельно хотелось бы обратить внимание читателей на восстановление НДС по основным средствам, используемым для производства и (или) реализации товаров в страны – участницы Таможенного союза.
Начнем с того, что правило по восстановлению НДС с основных средств, используемых в экспортных операциях, действует с 01.10.2011 (ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ).
Согласно разъяснениям контролирующих органов, это правило применяется в отношении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, НМА, имущественных прав, принятых на учет с 1 октября 2011 г. (Письма Минфина России от 19.04.2012 N 03-07-08/115, от 31.01.2012 N 03-07-15/10, ФНС России от 23.12.2011 N ЕД-2-3/991@).
Отметим, что ранее чиновники высказывали другое мнение (письмо Минфина России и ФНС России от 15.09.2011 N ЕД-4-3/15009). ФНС России рассмотрела вопрос о порядке восстановления сумм НДС, ранее правомерно принятых к вычету, по основным средствам и (или) нематериальным активам в случае их дальнейшего использования при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по нулевой ставке. Финансовое ведомство разъяснило, что порядок восстановления НДС, ранее принятого к вычету, предусмотренный пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ, применяется в случае осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0 процентов, начиная с 1 октября 2011 г., т.е. если отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг) произведена после 1 октября 2011 г.
Таким образом, учитывая более поздние разъяснения чиновников, налогоплательщик вправе не восстанавливать суммы НДС, принятые к вычету по основным средствам, принятым на учет до 1 октября 2011 года, однако полностью исключить в этом случае риски нельзя. По основным средствам, принятым на учет с 1 октября 2011 года, следует восстанавливать НДС.
Следует отметить, что положения подпункта 5 пункта 3 статьи 170 НК РФ, как следует из Письма Минфина РФ от 2 февраля 2012 г. № 03-07-08/27, применяются в случае, когда основные средства, приобретенные для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 18 процентов, в последующем используются для операций, в том числе подлежащих налогообложению по нулевой ставке.
Иными словами, применять данную норму, регламентирующую восстановление НДС, следует и в том случае, если основные средства начинают использоваться и в деятельности, облагаемой по ставке 18%, и в деятельности, облагаемой по ставке 0%.
Исходя из буквального прочтения пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ при каждой реализации товаров на экспорт налогоплательщик будет восстанавливать всю сумму НДС по использованным основным средствам независимо от начисленной амортизации и объемов экспортных поставок, а в последующем принимать ее к вычету. И так до тех пор, пока указанные основные средства не перестанут использоваться для целей экспорта.
Минфин России в Письме от 01.06.2012 N 03-07-15/56 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 14.06.2012 N ЕД-4-3/9782@), разъяснил:
1) НДС, принятый к вычету, восстанавливается пропорционально остаточной (балансовой) стоимости основного средства без учета переоценки;
2) восстанавливаемая сумма налога исчисляется с учетом доли, в которой основное средство используется для экспортных операций;
3) если основное средство в дальнейшем продолжает использоваться для операций, облагаемых по нулевой ставке, то налог, восстановленный при первой экспортной отгрузке, повторно не восстанавливается.
Однако данные разъяснения финансового ведомства ВАС РФ признал не соответствующими налоговому законодательству и не подлежащими применению (см. Решение ВАС РФ от 26.02.2013 N 16593/12).
Из разъяснений ВАС РФ, основанных на буквальном прочтением текста пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ, в частности следует, что:
1) восстановлению подлежит НДС в полной сумме, которая ранее была принята к вычету, без учета доли, в которой основное средство стало использоваться для операций, облагаемых по нулевой ставке.
Суд указал, что в рассматриваемом подпункте отсутствуют предписания, обязывающие налогоплательщиков производить расчет частей (долей), в которой основные средства используются в операциях, облагаемых по налоговой ставке, предусмотренной пунктом 1 статьи 164 НК РФ, определять пропорции налога на добавленную стоимость и вести необходимый в таких случаях раздельный учет сумм названного налога, в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному пунктом 4 статьи 170 НК РФ для налогоплательщиков, осуществляющих операции как облагаемые налогом на добавленную стоимость, так и освобождаемые от налогообложения.
Следовательно, содержащееся в абзаце пятом письма Минфина России разъяснение о необходимости расчета налога на добавленную стоимость, подлежащего восстановлению по основным средствам, исходя из сумм налога, принятых к вычету, в той доле, в которой основные средства используются при производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке ноль процентов, не основано на нормах НК РФ, регламентирующих вопросы восстановления принятых к вычету сумм налога на добавленную стоимость при использовании основных средств в операциях реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке ноль процентов.
2) если налогоплательщик однажды восстановил НДС и затем на момент подтверждения нулевой ставки снова принял его к вычету, то при последующем использовании этого ОС в деятельности, облагаемой по ставке 0%, налог опять следует восстановить.
Как разъяснил в Решении ВАС РФ, указания Минфина России о том, что налогоплательщик не должен повторно восстанавливать НДС, не соответствуют налоговому законодательству, поскольку НК РФ ограничений по количеству повторных восстановлений налога не устанавливает.
Таким образом, с учетом изложенного, а также исходя из буквального толкования пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ, восстанавливать НДС по основным средствам необходимо в полной сумме каждый раз, когда налогоплательщик вновь (после того, как заявил вычет) стал использовать ОС при реализации товаров в страны – участницы Таможенного союза, облагаемых НДС по нулевой ставке.
Отметим также Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2013 по делу N А10-5061/2012. Судьи пришли к выводу, что применительно к основным средствам правила, установленные пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ, относятся только к средствам труда, используемым в операциях по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ по налоговой ставке ноль процентов. На основные средства, используемые налогоплательщиком при производстве продукции (товаров), указанные правила не распространяются, так как в указанном подпункте упоминание основных средств, используемых в производстве товаров (работ, услуг), отсутствует. Правила, касающиеся восстановления налога на добавленную стоимость, установленные пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ, относятся только к основным средствам, используемым в операциях по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке ноль процентов, в отношении основных средств, используемых при производстве продукции (товаров), указанные правила не применяются.
Следовательно, учитывая выводы, содержащиеся в Решении ВАС РФ, а также указанные выше выводы Четвертого арбитражного апелляционного суда, суды допускают возможность не восстанавливать суммы НДС, ранее принятые к вычету, по основным средствам и нематериальным активам, которые используются в производстве товаров, реализуемых на экспорт, однако полностью исключить риск претензий со стороны налоговых органов нельзя.
1.4 РАЗДЕЛЬНЫЙ УЧЕТ НДС ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ В СТРАНЫ – УЧАСТНИЦЫ ТАМОЖЕННОГО СОЮЗА.
Согласно положениям п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, подлежат вычетам в случае использования этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость, после их принятия на учет на основании счетов-фактур, выставленных продавцами. При этом п. 3 ст. 172 НК РФ установлен особый порядок налоговых вычетов в отношении операций, облагаемых по нулевой ставке. Согласно данному порядку вычет налога по приобретенным товарам (работам, услугам) производится на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ.
Пунктом 4 ст. 170 НК РФ установлена обязанность по ведению раздельного учета только в случае, если налогоплательщик осуществляет одновременно операции подлежащие налогообложению и не подлежащие налогообложению НДС.
Отметим, что НК РФ не устанавливает обязанность налогоплательщика вести раздельный учет операций, облагаемых по различным ставкам НДС, а также вести раздельный учет НДС, предъявленного налогоплательщику поставщиками товаров, работ, услуг, использованных для реализации товаров (работ, услуг) облагаемых по ставкам 18 % и 0 %. Но косвенно такая обязанность следует из п. 10 ст. 165 НК РФ, в котором указано, что порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Исходя из вышеприведенных требований для целей применения вычетов по НДС по операциям, облагаемым разными налоговыми ставками, по мнению Минфина России, необходимо вести раздельный учет, который закрепляется в учетной политике (см., например, Письма от 22.07.2008 N 03-07-08/183, от 06.07.2012 N 03-07-08/172, от 27.06.2012 N 03-07-08/163, от 11.04.2012 N 03-07-08/101, от 20.02.2012 N 03-07-08/42, от 07.02.2012 N 03-07-08/31, от 02.02.2012 N 03-07-08/27, от 23.01.2012 N 03-07-08/11, от 22.12.2011 N 03-07-08/356, от 22.12.2011 N 03-07-08/360, от 22.12.2011 N 03-07-08/355).
При этом, поскольку нормами НК РФ порядок ведения такого раздельного учета не установлен, то данный порядок разрабатывается налогоплательщиком самостоятельно и отражается в приказе по учетной политике организации.
Согласно разъяснениям УФНС РФ по г. Москве в письме от 27.03.2007 N 19-11/028237 раздельный учет сумм НДС должен быть организован таким образом, чтобы обеспечить возможность контролировать обоснованность применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС, предъявленному налогоплательщику и уплаченному им при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, используемых при производстве и реализации продукции.
Поскольку порядок ведения раздельного учета НДС при реализации товара на внутреннем рынке и на экспорт законодательно не установлен, а также, в используемой нами информационно-правовой базе отсутствуют разъяснения контролирующих органов по вопросу способа ведения раздельного учета, то обратимся к судебной практике по этому вопросу.
Первый способ
Пунктом 4 ст. 170 НК РФ установлено, что суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, в частности, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период. По основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или втором месяцах квартала, налогоплательщик имеет право определять указанную пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных (переданных) за месяц товаров (работ, услуг), имущественных прав.
В Постановлении ФАС Московского округа от 14.07.2010 № КА-А40/7180-10 по делу № А40-116765/09-35-823 судом установлено, что «распределение входного НДС на экспорт и внутренний рынок сумма входного НДС, право на вычет которой возникло у Общества в отчетном месяце, подлежит распределению на экспортную продукцию пропорционально доле себестоимости отгруженной экспортной продукции в общей себестоимости продукции(работ, услуг), отгруженной в отчетном месяце; далее полученная сумма НДС распределяется Обществом в следующем месяце по отгрузкам на экспорт согласно учетной политике пропорционально выручке по экспортным отгрузкам в разрезе каждой грузовой таможенной декларации; сумма распределенного на экспортную отгрузку в разрезе каждой грузовой таможенной декларации НДС предъявляется к возмещению только после представления в налоговый орган комплекта документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ».
В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2009 по делу № А13-6020/2008 суд рассматривал ситуацию, в которой «согласно приказу «Об учетной политике» <…> Обществом был выбран расчетный метод распределения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по материалам, используемым для реализации товаров как на экспорт, так и на внутреннем рынке Российской Федерации, и предусмотрено определение отношения объема продукции в стоимостном выражении, реализованной на экспорт, к общей сумме объема продукции в стоимостном выражении, реализованной на экспорт и отгруженной и реализованной на внутреннем рынке».
Соответствие учетной политики Общества требованиям налогового законодательства Инспекция не оспаривала.
Суд указал, что «действующее налоговое законодательство не устанавливает правила распределения «входного» налога на добавленную стоимость, поэтому налогоплательщик с учетом особенностей своей деятельности должен самостоятельно разработать порядок раздельного учета «входного» налога и методику его распределения между видами реализованной продукции для применения налогового вычета и зафиксировать данную методику в учетной политике организации. При разработке методики распределения «входного» налога организация должна обеспечить возможность исчисления части налога на добавленную стоимость, приходящейся на товары (работы, услуги), фактически использованные при производстве и реализации экспортируемой продукции.
Суд исследовал принятую заявителем учетную политику и сделал правильный вывод о соответствии ее требованиям НК РФ, а также о том, что она учитывает предъявленный налог в пропорции, соответствующей расчетным показателям произведенных затрат на операции, облагаемые различными налоговыми ставками».
Постановление ФАС Уральского округа от 14.02.2008 № Ф09-355/08-С2 по делу № А47-1723/07 суд указал, что «Приказом генерального директора общества от 30.12.2005 № 967 «Об учетной политике общества на 2006 г.» утверждены Положение об учетной политике общества и Положение о налоговой политике общества на 2006 г., которыми определен порядок распределения «входного» НДС по материальным ресурсам (работам, услугам), одновременно используемым в процессе производства и реализации как экспортируемой продукции, так и продукции, реализуемой на внутреннем рынке.
Согласно указанным актам все затраты предприятия, связанные с производством готовой продукции, аккумулируются на одном счете без распределения на себестоимость выпуска экспортируемой продукции и себестоимость выпуска продукции, предназначенной для отгрузки по России.
В дальнейшем определяется общая сумма понесенных затрат на реализацию товаров, а затем определяется удельный вес затрат на реализацию продукции на экспорт в общей сумме затрат на реализацию. При этом удельный вес определяется как соотношение выручки от реализации товаров на экспорт к общей сумме выручки за соответствующий налоговый период. На основании удельного веса затрат на реализацию продукции на экспорт, из общей суммы НДС по приобретенным за отчетный налоговый период товарам определяется НДС, относящийся к операциям, облагаемым по ставке 0 процентов. Полученный расчетным путем «входной» НДС фиксируется в Книге покупок и отражается в бухгалтерском учете.
Для подтверждения права на получение возмещения НДС из Книги покупок за текущий месяц подбираются счета-фактуры по товарно-материальным ценностям (работам, услугам) на сумму НДС, определенную расчетным путем.
Закрепленный в учетной политике общества способ определения размера вычетов не противоречит действующему законодательству».
Отметим, что ФАС Восточно-сибирского округа в Постановлении от 26.02.2006 по делу № А19-24213/05-11-Ф02-517/06-С1 признал правомерным, установление в учетной политики организации следующего порядка ведения раздельного учета: «…ведение по налогу на добавленную стоимость раздельного учета по суммам налога, предъявленным налогоплательщику и уплаченным им при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при производстве экспортных товаров и товаров, реализуемых на территории Российской Федерации. При этом размер налоговых вычетов определяется пропорционально доле выручки по этим операциям в общем объеме выручки от реализации товаров за соответствующий налоговый период».
Таким образом, исходя из сложившейся судебной практики, можно сделать вывод, что суды допускают применение порядка ведения раздельного учета пропорционально отношению стоимости товаров, отгруженных на экспорт, к общей стоимости, отгруженных товаров.
Второй способ
Другой способ организации ведения раздельного учета, который допускают суды, это ведение учета «входного» НДС по товарам (работам, услугам), которые используются в производстве экспортной операции на отдельном субсчете счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».
О правомерности такого способа указывает, в частности, ФАС Московского округа в своем Постановление от 02.04.2010 № КА-А40/2846-10 по делу № А40-48569/08-14-170.
В Постановление ФАС Уральского округа от 29.02.2008 № Ф09-8123/07-С2 по делу № А60-2654/07 суд указал, что Приказом об учетной политики Общества учтено, что продукция общества независимо от рынка сбыта производится в едином технологическом процессе и ведение детального раздельного учета затрат не представляется возможным. При таком порядке определяются численные значения налога, которые относятся на субсчет 19.11 «НДС по неподтвержденному экспорту». Для подтверждения права на получение возмещения НДС бухгалтером общества в произвольном порядке осуществляется подбор под эти суммы конкретных поставщиков сырья, технических материалов, товаров, услуг и работ и конкретных счетов-фактур.
Указанный метод ведения раздельного учета налоговым органом и судом был признан правомерным.
В Постановление ФАС Поволжского округа от 31.10.2006 по делу № А55-4225/06-44 суд указал, что Обществом учет НДС по экспортным операциям, в том числе раздельный учет «входящего» НДС по экспортным операциям, ведется в соответствии с установленным регламентом и отражается в бухгалтерском и налоговом учете. Это подтверждается реестром учета экспортных операций, анализом счетов 68.3, 68.2, 19.3, 19.4, журналом проводок указанных счетов, бухгалтерскими справками. При этом налогоплательщиком раздельный учет сумм НДС при реализации продукции ведется как при реализации на «внутреннем» рынке, так и реализации товаров на экспорт.
Данное обстоятельство подтверждается и представленными в налоговый орган налоговыми декларациями по НДС за рассматриваемый период по налоговой ставке 0 процентов и по «внутреннему» рынку
Третий способ
Еще один способ ведения раздельного учета, которые суды признают правомерным, это ведение раздельного учета НДС исходя из процентного соотношения отгруженной на экспорт продукции к общему объему продукции.
В Постановление ФАС Уральского округа от 28.04.2009 № Ф09-8988/08-С2 по делу № А47-6069/2008 судом установлено, что учетная политика общества по распределению НДС пропорционально объемам продукции, отгруженной на экспорт и на внутренний рынок не противоречит требованиям законодательства РФ.
В Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2008 № Ф04-5168/2008(10379-А03-25) по делу № А03-11860/07-34 суд указал, что «в соответствии с действующей у ЗАО «ЗАЛ» с 01.01.2007 учетной политикой, сумма НДС, приходящаяся на отгруженную экспортную продукцию, определяется расчетным методом, в зависимости от удельного веса количества произведенной готовой продукции.
Суммы НДС по оприходованным товарам за месяц, подтвержденные счетами-фактурами поставщиков, распределяются на объемы готовой продукции, произведенной для отгрузки на экспорт и на внутренний рынок. Сумма НДС, отнесенного таким образом к экспортной продукции, принимается к вычету в момент полного сбора документов по статье 165 Налогового кодекса Российской Федерации и определяется пропорционально весу готовой продукции, указанной в ГТД.
Таким образом, анализ принятой обществом учетной политики позволяет сделать вывод о том, что ею обеспечивается ведение учета налога, исчисленного по налоговой ставке 0 процентов с сумм реализации товаров по каждой операции, как это предписано пунктом 6 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации и не противоречит требованиям статей 167, 171, 172 названного Кодекса в отношении производства налоговых вычетов по товарам, реализация которых облагается по налоговой ставке 0 процентов».
В Постановление ФАС Московского округа от 19.07.2007, 25.07.2007 № КА-А40/6810-07-П по делу № А40-27650/06-129-203 суд указал, что «в силу специфики деятельности, которая предполагает использование всех приобретаемых производственных ресурсов для производства продукции, реализуемой как на внутреннем рынке, так и на экспорт, Общество не имеет возможности распределять входной НДС прямым способом, и поэтому Общество применяет методику, согласно которой раздельный учет входного НДС между экспортными и внутренними операциями по всем производственным ресурсам ведется расчетным способом. При этом входной НДС определенного налогового периода, в котором произведены экспортные отгрузки, распределяется между экспортными и внутренними операциями пропорционально доле таких операций в данном периоде».
Четвертый способ
Отметим, что есть еще один способ, который суды признают правомерным для организации раздельного учета, это раздельный учет исходя из фактических затрат на реализованную продукцию.
Так в Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.03.2006 № Ф04-2070/2006(20869-А70-33) суд признал правомерным установление в учетной политики организации следующего метода ведения раздельного учета:
«…суммы налога на добавленную стоимость с материалов, используемых при производстве продукции, реализуемой на экспорт, подлежащие возмещению из бюджета, определяются согласно разработанной на предприятии методике: сумма налога на добавленную стоимость, предъявляемая к вычету, относящаяся к экспортной сделке, определяется исходя из фактически реализованного количества продукции на экспорт, количества материалов, использованных при производстве этой продукции, и цен на эти материалы».
Аналогичный вывод содержится и в Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.09.2005 № Ф04-5908/2005(14681-А70-25).
ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 30 июня 2006 года по делу № А82-8327/2004-27 также указал правомерным установления в качестве критерия для распределения сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), предъявляемым к вычету в порядке, предусмотренном для товаров, реализуемых на внутреннем рынке и на экспорт фактические расходы налогоплательщика.
Исходя из анализа судебной практики, можно сделать вывод, что суды допускают следующие способы ведения раздельного учета НДС:
Пропорционально отношению стоимости товаров, отгруженных на экспорт, к общей стоимости отгруженных товаров;
Отражение сумм экспортного НДС на отдельных счетах и субсчетах бухгалтерского учета;
Исходя из процентного отношения отгруженной на экспорт продукции к общему объему продукции;
Исходя из фактических затрат на реализованную продукцию.
| |
