Глава 3. Результаты аудита экспортных операций в ЗАО «Хемкор»
3.1. Апробация аудиторских процедур на примере ЗАО «Хемкор», выявление типичных ошибок в учете и отчетности
Проведем апробацию некоторых аудиторских процедур на примере анализируемого ЗАО «Хемкор». Поскольку основными контрагентами аудируемого ЗАО являются страны-участницы Таможенного союза, то наибольший интерес представляют контракты с Республикой Беларусь и Казахстаном. Проведем проверку поставок по контракту от 08.10.2012 № 159 с компанией «STATUS PLAST» (Республика Казахстан) и контракту от 28.01.2013 № 23 с ООО «Служба комплектации трубопроводов ЗПТ» (Республика Беларусь) (приложения 5 и 6). Данные контракты предусматривают поставку на экспорт труб из НПВХ и ХПВХ. Оплата по каждой партии производится после поставки товара.
ЗАО «Хемкор» осуществляло поставки по контракту № 23 4 июня 2013 года, а по контракту № 159 5 июня 2013 года. Проведем ряд процедур для проверки бухгалтерского учета и отчетности по данным поставкам.
Процедура 100 2: Формальная и арифметическая проверка коммерческих расходов, списываемых на себестоимость экспортируемой продукции (расходы на транспортировку, таможенные сборы).
4 июня 2013 года был начислен и уплачен таможенный сбор в сумме 2000 руб. за оформление таможенных операций по каждому контракту.
Бухгалтером ЗАО «Хемкор» были сделаны следующие бухгалтерские записи.
Таблица 31
Бухгалтерские записи, сделанные в ЗАО «Хемкор»
Содержание операции
|
Дебет
|
Кредит
|
Сумма, руб.
|
Документ
|
4.06.2013
|
Начислен таможенный сбор
|
44.2
|
76.5
|
4000,00
|
Бухгалтерская справка (приложение 7)
|
Оплачен таможенный сбор
|
76.5
|
51
|
4000,00
|
Выписка с расчетного счета
|
Списаны расходы на продажу
|
90.2
|
44.2
|
40000,00
|
Бухгалтерская справка
|
Записи по мнению аудитора:
Таблица 32
Отражение операций по мнению аудитора
Содержание операции
|
Дебет
|
Кредит
|
Сумма, руб.
|
Документ
|
4.06.2013
|
Начислен таможенный сбор
|
44.2
|
76.5
|
4000,00
|
Бухгалтерская справка
|
Оплачен таможенный сбор
|
76.5
|
51
|
4000,00
|
Выписка с расчетного счета
|
Списаны расходы на продажу
|
90.7
|
44.2
|
4000,00
|
Бухгалтерская справка
|
Ошибки, обнаруженные аудитором:
сумма списанных расходов на продажу не соответствует начисленной и оплаченной сумме, то есть себестоимость продукции была завышена;
неверно указан субсчет, на котором отражены расходы на продажу.
Поскольку ошибки были обнаружены 23.02.2014, то рекомендуется сделать следующие бухгалтерские записи на 31.12.2013:
Таблица 33
Рекомендуемые записи
Дебет
|
Кредит
|
Сумма
|
90.2
|
44.2
|
40000,00
|
90.7
|
44.2
|
4000,00
|
Так как ошибки были обнаружены и исправлены до утверждения годовой отчетности, то никаких налоговых последствий компания не понесет.
Процедура 100 3: Нормативная проверка сумм НДС, уплаченных по товарам, работам, услугам, использованным при производстве экспортируемой продукции.
1 апреля 2013 года ЗАО «Хемкор» приобрело пластикат ПВХ для производства экспортируемых труб. От поставщика был получен счет-фактура № KR0015 (приложение 8).
Согласно Налоговому Кодексу РФ налогообложение данного вида товара производится по ставке НДС 18%.
Все реквизиты в счете-фактуре указаны корректно.
Нарушений в ходе нормативной проверки не обнаружено.
Процедура 100 5: Нормативная проверка начисления и уплаты таможенных сборов и пошлин.
При описании процедуры 100 2 было указано, что 4 июня 2013 года бухгалтером предприятия был начислен и уплачен таможенный сбор в сумме 2000 руб. за оформление таможенных операций по каждому контракту.
Согласно Таможенному кодексу Таможенного союза таможенные сборы за оформление товаров, таможенная стоимость которых составляет 450000 рублей 1 копейку и более, но не превышает 1200000 рублей включительно, равен 2000 руб. Для товаров, таможенная стоимость которых составляет 1200000 рублей 1 копейку и более, но не превышает 2500000 рублей включительно, таможенный сбор равен 5500 руб.
Таким образом, выявленные ошибки видны из таблицы 34.
Таблица 34
Таможенные сборы на 4 июня 2013 года
Контракт
|
Стоимость поставки (руб.)
(курс евро на 4.06.2013=41,7274 руб.)
|
Уплаченный таможенный сбор (руб.)
|
Величина таможенного сбора по Таможенному кодексу (руб.)
|
Ошибка
|
23
|
495 594,66 руб.(41,7274*11 876,96)
(товарная накладная в приложении 9)
|
2000
|
2000
|
|
159
|
1 279 604,64
(товарная накладная в приложении 10)
|
2000
|
5500
|
Начислен и оплачен меньший таможенный сбор
|
ЗАО «Хемкор» необходимо доплатить 5500-2000=3500 руб. за таможенное оформление, и бухгалтеру нужно сделать корректирующие записи на 31 декабря 2013 года.
Таблица 35
Корректирующие бухгалтерские записи
Содержание операции
|
Дебет
|
Кредит
|
Сумма, руб.
|
Начислен таможенный сбор
|
44.2
|
76.5
|
3500,00
|
Оплачен таможенный сбор
|
76.5
|
51
|
3500,00
|
Списаны расходы на продажу
|
90.7
|
44.2
|
3500,00
|
Процедура 100 6: Нормативная проверка отражения выручки от реализации продукции или товаров, предназначенных для продажи на экспорт.
Согласно заключенным экспортным контрактам поставка грузов осуществляется автомобильным транспортом на условиях FCA- г.Дзержинск Нижегородской области, либо железнодорожным транспортом на условиях DAP станция перехода на границе РФ и Республики Казахстан, в соответствии с правилами ИНКОТЕРМС 2010.
Бухгалтером ЗАО «Хемкор» 04.06.2013 были сделаны бухгалтерские записи о признании выручки и списании себестоимости отгруженной продукции.
Таблица 36
Бухгалтерские записи 4.06.2013
Дебет
|
Кредит
|
Сумма, руб.
|
90.02.1 (Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 500*12,3*6260)
|
111 260.44
|
90.02.1(Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 315*7,7*6190)
|
45 088,17
|
90.02.1(Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 225*8,6*6160)
|
81 117,41
|
90.02.1 (Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 160*4,0*6140)
|
57 322,98
|
90.02.1 (Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 110*2,7*6120)
|
109 689,85
|
90.02.1 (Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 110*4,2*6120)
|
32 837,94
|
62.21 (Служба комплектации трубопроводов ЗПТ)
|
90.01.1 (Трубы напорные, электрика)
|
492 283,36
(41,4486*11 876,96)
|
90.02.1 (Труба обсадная)
|
43 (НПВХ 90*8,0*11000)
|
897 211,28
|
90.02.1 (Фильтры и переходы)
|
43 (Переход ПВХ 195*90)
|
79 922,24
|
62.01 (STATUS PLAST)
|
90.01.1 (Труба обсадная)
|
1 199 682,40
|
62.01 (STATUS PLAST)
|
90.01.1 (Фильтры и переходы)
|
79 922,24
|
Согласно товарной накладной, товарно-транспортной накладной (приложение 11), CMR отгрузка труб в Казахстан покупателю «STATUS PLAST» производилась 5 июня 2013 года. Таким образом, выручка и себестоимость были приняты к учету при отсутствии перехода прав собственности покупателю.
Поскольку ошибки бухгалтера были выявлены в части неверной даты отражения операции, но суммы были указаны верно, и данная ошибка не повлияла на показатели проверяемой отчетности, то по результатам проведения данной аудиторской проверки, информация о наличии неточностей в учете будет доведена до руководства ЗАО «Хемкор».
Процедура 100 8: Синтаксическая проверка первичных документов по экспортным операциям.
Для синтаксической проверки первичных документов аудитором были отобраны Паспорт сделки от 01.02.2013 № 13020001/1481/0927/1/1 (приложение 12), Паспорт сделки от 10.10.2012 № 12100005/1481/0927/1/1 (приложение 13), CMR № 334 от 04.06.2013 (приложение 14), CMR № 144 от 05.06.2013(приложение 15).
В результате данной проверки аудитором были выявлены нарушения, которые отражены в аналитической справке аудитора № 1 (таблица 37).
Таблица 37
Аналитическая справка аудитора № 1
№ п/п
|
Документ клиента
|
Выявленные искажения
|
1
|
Паспорт сделки № 13020001/1481/0927/1/1
|
В пункте 2 «Реквизиты нерезидента» не указан код страны
В пункте 3 «Общие сведения о контракте» отсутствует код валюты.
|
2
|
CMR № 334
| |
3
|
Паспорт сделки № 1200005/1481/0927/1/1
|
В пункте 3 «Общие сведения о контракте» отсутствует дата подписания контракта
|
4
|
CMR № 144
|
В графе 11 «Вес брутто» не указан вес партии
|
Рекомендации по устранению искажений:
Согласно Инструкции Банка России № 138-И возможно внесение изменений в Паспорт сделки (ПС), при этом резидент направляет в банк заявление о переоформлении ПС. В заявлении должны быть указаны: сведения о резиденте, реквизиты ПС и его раздел, в который вносятся изменения.
Исправления в CMR могут быть внесены при согласовании с покупателем вручную, заверены подписью и печатью.
Процедура 100 10: Арифметическая проверка пересчета обязательств и денежных средств, выраженных в иностранной валюте.
4 июня 2013 года ЗАО «Хемкор» отгрузило белорусскому покупателю «Служба комплектации трубопроводов ЗПТ» продукцию в соответствии с товарной накладной на общую сумму 11 876,96 EUR.
По отражению обязательств, получения выручки и учета курсовых разниц при экспорте труб бухгалтером были сделаны записи:
Таблица 38
Бухгалтерские записи
Дебет
|
Кредит
|
Сумма, руб.
|
Документ
|
04.06.2013
|
90.02.1 (Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 500*12,3*6260)
|
111 260.44
|
Товарная накладная (приложение 9), товарно-транспортная накладная (приложение 16), CMR (приложение 14)
|
90.02.1(Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 315*7,7*6190)
|
45 088,17
|
90.02.1(Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 225*8,6*6160)
|
81 117,41
|
90.02.1 (Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 160*4,0*6140)
|
57 322,98
|
90.02.1 (Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 110*2,7*6120)
|
109 689,85
|
90.02.1 (Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 110*4,2*6120)
|
32 837,94
|
62.21 (Служба комплектации трубопроводов ЗПТ)
|
90.01.1 (Трубы напорные, электрика)
|
492 283,36
(41,4486*11 876,96)
|
11.06.2013
|
52
|
62.21 (Служба комплектации трубопроводов ЗПТ)
|
506 464,45
(42,6426*11 876,96)
|
Выписка с валютного счета
|
62.21 (Служба комплектации трубопроводов ЗПТ)
|
91.01
|
14 181,09
(11 876,96* (42,6426-41,4486))
|
Бухгалтерская справка
|
Таблица 39
Курсы валют на учетные даты
Дата
|
Курс Евро (руб.)
|
03.06.2013
|
41,4486
|
04.06.2013
|
41,7274
|
11.06.2013
|
42,6426
|
В ходе проверки были выявлены ошибки: при пересчете выручки в рубли бухгалтером был использован курс не на 04.06.2013, а на 03.06.2013.
Аудитор представил правильные записи по его мнению.
Таблица 40
Записи по мнению аудитора
Дебет
|
Кредит
|
Сумма, руб.
|
Документ
|
04.06.2013
|
90.02.1 (Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 500*12,3*6260)
|
111 260.44
|
Товарная накладная (приложение 9), товарно-транспортная накладная (приложение 16), CMR (приложение 14)
|
90.02.1(Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 315*7,7*6190)
|
45 088,17
|
90.02.1(Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 225*8,6*6160)
|
81 117,41
|
90.02.1 (Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 160*4,0*6140)
|
57 322,98
|
90.02.1 (Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 110*2,7*6120)
|
109 689,85
|
90.02.1 (Трубы напорные, электрика)
|
43 (НПВХ 110*4,2*6120)
|
32 837,94
|
62.21 (Служба комплектации трубопроводов ЗПТ)
|
90.01.1 (Трубы напорные, электрика)
|
495 594,66
(41,7274*11 876,96)
|
11.06.2013
|
52
|
62.21 (Служба комплектации трубопроводов ЗПТ)
|
506 464,45
(42,6426*11 876,96)
|
Выписка с валютного счета
|
62.21 (Служба комплектации трубопроводов ЗПТ)
|
91.01
|
10 869,79
(11 876,96* (42,6426-41,7274))
|
Бухгалтерская справка
|
Исправление бухгалтерских ошибок может выглядеть следующим образом:
Таблица 41
Исправления по отражению на счетах
Дебет
|
Кредит
|
Сумма, руб.
|
Документ
|
62.21
|
90.01.1
|
3 311,30
(11876,96* (41,7274-41,4486))
|
Бухгалтерская справка
|
62.21
|
91.01
|
3 311,30
(14181,09-10869,79)
|
Бухгалтерская справка
| |
