Практическое пособие по усн часть I. Общие положения глава усн специальный налоговый режим
Скачать 5.37 Mb.
|
| ГЛАВА 18. ДОЛЕВОЕ УЧАСТИЕ В ДРУГИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ Организации, применяющие УСН, могут участвовать в уставном (складочном) капитале других юридических лиц. И наоборот - другие организации могут иметь долю участия в уставном (складочном) капитале фирм, работающих на УСН. При этом отметим, что долевое участие возможно только в случае, если капитал организации разделен на доли (вклады) учредителей (участников). Если такого разделения нет, то и говорить о долевом участии не приходится. Это касается, в частности, государственных и муниципальных унитарных предприятий (п. 1 ст. 113 ГК РФ), некоммерческих организаций (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 12.10.2004 N 3114/04). Так, долевое участие возможно по отношению к следующим организациям (ст. 66 ГК РФ): - акционерным обществам, обществам с ограниченной и дополнительной ответственностью (их уставный капитал разделен на вклады, доли и акции учредителей (участников) - ст. ст. 90, 95 и 99 ГК РФ); - полным товариществам и товариществам на вере (их складочный капитал разделен на доли товарищей - п. 2 ст. 70, п. 2 ст. 73, п. 2 ст. 83, п. 1 ст. 85 ГК РФ); - производственным кооперативам (их имущество делится на паи членов фонда - п. 1 ст. 107, п. 1 ст. 109 ГК РФ) <1>. -------------------------------- <1> В дальнейшем для определения уставного, складочного капитала и паевого фонда мы будем использовать единое понятие "уставный капитал". Кроме того, нужно учитывать один нюанс. "Упрощенку" не имеют права применять организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25%. Об этом сказано в пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ. Примечание Подробнее об ограничении на применение УСН организациями, в которых доля участия других юридических лиц превышает 25%, читайте в разд. 2.1.6 "Ограничение по участию юридических лиц в уставном (складочном) капитале организации". 18.1. ВКЛАДЫ В УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ Уставный капитал - это то минимальное имущество, которым организация отвечает перед кредиторами (ст. ст. 90, 95, 99 ГК РФ). Соответственно, это и стартовый капитал для коммерческой организации. Для его создания учредители юридического лица вносят свои вклады. Размер вклада влияет на доходы учредителя, которые он получит при распределении прибыли организации. Как правило, прибыль в организациях распределяется пропорционально долям учредителей в уставном капитале (п. 1 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ, ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ). Примечание Подробнее о вкладах в уставный капитал читайте в разд. 15.1 "Вклады в уставный капитал" Практического пособия по налогу на прибыль. 18.1.1. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИ ПЕРЕДАЧЕ ИМУЩЕСТВА В УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ Как "упрощенцы" могут выступать участниками организации, так и организация, у которой имеются участники, может применять УСН. Порядок налогообложения передачи вклада в уставный капитал для каждого из них отличается. 18.1.1.1. ЕСЛИ ВЫ ПОЛУЧИЛИ ВКЛАД В УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ У организации, которая применяет УСН, при внесении вклада в ее уставный капитал, не возникает дохода. Это следует из абз. 4 п. 1 ст. 346.15, пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ. Но имущество, полученное организацией, не лежит "мертвым грузом". Организация вправе его использовать в своей деятельности, поскольку оно является ее собственностью. За счет данного имущества организация вправе осуществлять расходы, которые при соответствии их перечню, содержащемуся в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, уменьшают налоговую базу по "упрощенному" налогу. Например, организация "Гамма" получила от учредителя вклад в уставный капитал в размере 100 000 руб. Она заключила договор аренды нежилого помещения под офис. Из средств, полученных от учредителя, организация "Гамма" оплатила аренду помещения. Организация "Гамма" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы". Сумму средств, затраченных на аренду помещения, организация вправе учесть в расходах на основании пп. 4 ст. 1 ст. 346.16 НК РФ. Если в качестве вклада в уставный капитал получено основное средство, то нередко возникает вопрос: а можно ли стоимость полученного средства включить в расходы по УСН? Напомним, что для целей УСН в состав основных средств включаются основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ). Примечание Подробнее о том, что признается основным средством, вы можете узнать в разд. 12.1 "Что такое основные средства и НМА для целей формирования налоговой базы". При определении налоговой базы налогоплательщик может уменьшить полученные доходы на расходы по приобретению, сооружению и изготовлению основных средств (пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Позиция контролирующих органов по данному вопросу заключается в том, что учесть в расходах можно только оплаченные основные средства. Организация, получив вклад в уставный капитал, не несет никаких связанных с этим затрат. Значит, признать расходом в налоговом учете стоимость такого основного средства организация не вправе (Письма Минфина России от 11.04.2007 N 03-11-04/2/99, УМНС России по г. Москве от 21.12.2004 N 21-09/83474, от 29.08.2003 N 21-09/47130). Аналогичного мнения придерживается ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 28.09.2007 N А56-4532/2007. Однако по данному вопросу существует и иное мнение. Так, ФАС Центрального округа пришел к выводу, что стоимость основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал, можно учесть в расходах по УСН (Постановление от 18.07.2006 N А09-142/06-25-16). Основанием для этого вывода послужило то, что, по мнению суда, такое имущество получено не безвозмездно. Отметим, что и ранее Президиум ВАС РФ в Постановлениях от 08.08.2000 N 1248/00 и от 18.01.2000 N 4653/99 указывал, что отношения по формированию уставного капитала носят возмездный характер. Если вы все же решили, что будете относить на расходы стоимость основных средств, то для этого вам надо определить их стоимость. К сожалению, в гл. 26.2 НК РФ нет специальных норм, регулирующих данный вопрос. Отметим, что плательщики налога на прибыль в данном случае руководствуются нормами ст. 277 НК РФ. Согласно абз. 3 пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ имущество, полученное в виде взноса в уставный капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) имущества, полученного в качестве взноса в уставный капитал. Такая стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны. Однако в гл. 26.2 НК РФ нет соответствующих отсылочных норм. В свою очередь Минфин России считает возможным применение "упрощенцами" отдельных положений гл. 25 НК РФ, в частности ст. 277 НК РФ (Письмо от 04.10.2002 N 04-00-11). К сожалению, арбитражной практики по данному вопросу нет. Учитывая, что вывод Минфина России выгоден налогоплательщику, рекомендуем пользоваться им. В этой связи считаем, что стоимость полученного имущества определяется по данным налогового учета у передающей стороны. Возникает следующий вопрос: а если участник также применяет УСН? По нашему мнению, остаточную стоимость имущества следует определять по правилам, предусмотренным п. 3 ст. 346.25 НК РФ. Напомним, что в данной норме порядок определения остаточной стоимости установлен для случая, когда организация переходит с УСН на иные режимы. Несмотря на это, считаем, что норма может применяться и в нашей ситуации, поскольку остаточную стоимость мы определяем для целей налогового учета. Следовательно, остаточная стоимость основных средств определяется путем уменьшения стоимости этих основных средств на сумму расходов, определяемую за период применения УСН в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ. 18.1.1.1.1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ПОЛУЧЕННОГО ВКЛАДА Хотя "упрощенцы" освобождены от бухгалтерского учета, они ведут бухгалтерский учет основных средств и НМА (абз. 1, 3 п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"). Заметим, что организации, применяющие УСН, вправе вести бухгалтерский учет в полном объеме. Однако он понадобится таким организациям в том случае, если они выплачивают дивиденды (Письма Минфина России от 17.01.2008 N 03-04-06-01/6, от 11.03.2004 N 04-02-05/3/19). Обратите внимание! Организация, которая при УСН составляет бухгалтерскую отчетность, представлять ее в налоговый орган не обязана (Письмо УФНС России по г. Москве от 26.06.2006 N 18-11/3/55757@). Кроме того, в случае реорганизации (разделения, выделения) организации необходим разделительный баланс (п. п. 3 и 4 ст. 58, ст. 59 ГК РФ, пп. "д" п. 1 ст. 14 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей"). А при ликвидации юридического лица понадобится ликвидационный баланс (пп. "б" п. 1 ст. 21 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ). В бухгалтерском учете имущество, полученное в качестве вклада в уставный капитал, учитывается по первоначальной стоимости. Этой стоимостью признается денежная оценка вклада учредителями, если иное не предусмотрено законодательством (п. 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н), п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007 (утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н), п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01 (утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н), п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02 (утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н)). Следовательно, получив имущество в качестве вклада в уставный капитал, эмитент должен учесть его по той стоимости, которая указана в протоколе собрания учредителей либо в учредительном договоре. Информация о состоянии и движении уставного капитала отражается на счете 80 "Уставный капитал". Сформированный уставный капитал отражается по кредиту счета 80 "Уставный капитал" и дебету субсчета 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" счета 75 "Расчеты с учредителями". Получение вкладов в виде материальных и иных ценностей (кроме денежных средств) оформляется записями по кредиту счета 75, субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", в корреспонденции со счетами 08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и др. (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, далее - Инструкция по применению Плана счетов). Примечание О документальном оформлении передачи имущества в уставный капитал вы можете узнать в разд. 15.1.1.2.1.2 "Документальное оформление передачи имущества" Практического пособия по налогу на прибыль. Информация, приведенная в данном разделе, полностью соответствует рассматриваемой информации. 18.1.1.2. ЕСЛИ ВЫ ПЕРЕДАЛИ ВКЛАД В УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ У учредителя-"упрощенца" (организации или предпринимателя), передающего свое имущество (вклад), не образуется расхода, уменьшающего налогооблагаемую базу по "упрощенному" налогу. Ведь данные затраты не поименованы в п. 1 ст. 346.16 НК РФ (Письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.2005 N 18-11/3/47276). Возможна ситуация, когда стоимость передаваемого имущества по данным налогового учета передающей стороны меньше, чем его стоимость, согласованная учредителями при оценке вклада. Возникает ли налогооблагаемый доход у передающей стороны в таком случае? К сожалению, однозначно ответить на этот вопрос нельзя. Дело в том, что в гл. 26.2 НК РФ нет специальных норм, регулирующих данный вопрос. Отметим, что для плательщиков налога на прибыль особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал, регулируются ст. 277 НК РФ. В этой статье предусмотрено, что у передающей стороны не возникает дохода при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал (пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ). Однако в гл. 26.2 НК РФ нет соответствующих отсылочных норм. В свою очередь Минфин России считает возможным применение "упрощенцами" отдельных положений гл. 25 НК РФ, в частности ст. 277 НК РФ (Письмо от 04.10.2002 N 04-00-11). В этой связи считаем, что при внесении вклада в уставный капитал у передающей стороны дохода не образуется. 18.1.1.2.1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ПЕРЕДАННОГО ВКЛАДА Напомним, что "упрощенцы" освобождены от ведения бухгалтерского учета, но вправе вести его в полном объеме. Примечание Более подробно о ведении бухгалтерского учета "упрощенцами" вы сможете узнать в разд. 18.1.1.1.1 "Бухгалтерский учет полученного вклада". В бухгалтерском учете учредитель учитывает свою долю в уставном капитале в качестве финансовых вложений (п. 3 ПБУ 19/02) и отражает ее по стоимости, равной стоимости переданных активов (п. п. 8, 14 ПБУ 19/02). При этом стоимость переданных активов устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов (п. п. 3, 8, 14 ПБУ 19/02). Такой ценой в данном случае является согласованная учредителями стоимость вносимого в уставный капитал имущества. Приобретение доли отражается записью по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-1 "Паи и акции", в корреспонденции с кредитом счета учета расходов, например счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов). Примечание О документальном оформлении передачи имущества в уставный капитал вы можете узнать в разд. 15.1.1.2.1.2 "Документальное оформление передачи имущества" Практического пособия по налогу на прибыль. Информация, приведенная в данном разделе, полностью соответствует рассматриваемой информации. 18.1.2. НАЛОГОВАЯ БАЗА УЧРЕДИТЕЛЯ ПРИ ЛИКВИДАЦИИ ОРГАНИЗАЦИИ Ликвидация организации - это прекращение ее деятельности как таковой. В отличие от реорганизации при ликвидации полностью прекращается деятельность организации без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам (п. 1 ст. 61 ГК РФ). Примечание Подробнее о реорганизации смотрите в разд. 18.1.3 "Налоговая база учредителя при реорганизации организации". При ликвидации организации участник получает часть имущества. Правда, только ту, которая осталась после завершения расчетов с кредиторами (п. 7 ст. 63, п. 1 ст. 67 ГК РФ). По общему правилу в доходах "упрощенец" не признает стоимость имущества (имущественных прав), полученную в пределах вклада (взноса) (абз. 4 п. 1 ст. 346.15, пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ). Сумма превышения является внереализационным доходом (п. 1 ст. 346.15, ст. 250 НК РФ). Но если с получением денежных средств все понятно, то при получении иного имущества (имущественных прав) возникает вопрос, как определить его стоимость. Дело в том, что каких-либо правил для такой ситуации гл. 26.2 НК РФ не установлено. Минфин России полагает, что в данном случае можно руководствоваться ст. 277 НК РФ. Так, при ликвидации организации и распределении имущества ликвидируемой организации доходы участников определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества за вычетом фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) стоимости акций (долей, паев) (п. 2 ст. 277 НК РФ). Соответственно, в доходах "упрощенец" не признает стоимость имущества (имущественных прав), полученную в пределах вклада (взноса). А разница между рыночной и фактически оплаченной стоимостью доли включается в налогооблагаемый доход (п. 1 ст. 346.15, ст. 250 НК РФ). 18.1.3. НАЛОГОВАЯ БАЗА УЧРЕДИТЕЛЯ ПРИ РЕОРГАНИЗАЦИИ ОРГАНИЗАЦИИ Реорганизация - это процедура, при которой несколько организаций преобразуются или организация видоизменяется. Такая процедура осуществляется по решению участников либо уполномоченного органа юридического лица (п. 1 ст. 57 ГК РФ). Существует пять форм реорганизации: слияние, присоединение, разделение, выделение и преобразование. Примечание Подробнее о формах реорганизации и о том, что при этом происходит с организацией, вы сможете узнать в разд. 15.1.2.1 "Правовые основы реорганизации" Практического пособия по налогу на прибыль. Глава 26.2 НК РФ не предусматривает особенностей налогообложения при реорганизации. Но вместе с тем тут применимы положения ст. 277 НК РФ. На это указывает Минфин России в Письме от 04.10.2002 N 04-00-11. В связи с этим отметим, что при реорганизации у учредителей (участников) не образуется прибыли (убытка) (п. 3 ст. 277 НК РФ). Иначе говоря, налогооблагаемого дохода не возникает. Примечание Более подробно о возможности применения ст. 277 НК РФ налогоплательщиками, применяющими УСН, вы можете узнать в разд. 18.1.1.1 "Если вы получили вклад в уставный капитал". В процессе реорганизации организации происходит конвертация (обмен) ее акций (долей, паев) в акции (доли, паи) вновь созданной организации. Поэтому у вас может появиться необходимость определить в налоговом учете стоимость акций (долей, паев) новой организации. И тогда вам помогут соответствующие положения ст. 277 НК РФ. Примечание Более подробно об определении стоимости акций (долей, паев) при реорганизации вы сможете узнать в разд. 15.1.2.2 "Конвертация (обмен) акций (долей, паев) при реорганизации" Практического пособия по налогу на прибыль. Порядок, изложенный в данном разделе, применим "упрощенцами". Однако следует учесть, что для некоторых видов реорганизации необходимы показатели бухгалтерского учета и отчетности для определения стоимости чистых активов. 18.1.4. НАЛОГОВАЯ БАЗА УЧРЕДИТЕЛЯ ПРИ ПРОДАЖЕ ДОЛИ Учредитель вправе продать свою долю в уставном (складочном) капитале в установленном порядке самой организации или третьим лицам. В такой ситуации порядок определения налоговой базы зависит от того, в каком размере учредителю возвращается его вложение. Сумма, получаемая в пределах вклада, в облагаемый доход не включается (п. 1 ст. 346.15, пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ). Если же сумма больше вклада, разница включается в облагаемый доход учредителя (ст. 249 НК РФ). Аналогичного мнения придерживаются отдельные арбитражные суды (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 26.02.2007 N Ф04-733/2007(31736-А02-15), ФАС Центрального округа от 17.03.2008 N А54-993/2007-С18). Однако заметим, что Минфин России считает, что, если вклад реализуется по стоимости больше номинальной, в доход включается вся сумма, полученная от такой реализации, на основании п. 2 ст. 249 НК РФ (Письмо Минфина России от 06.12.2005 N 03-11-04/2/145). 18.1.5. НАЛОГОВАЯ БАЗА УЧРЕДИТЕЛЯ ПРИ ВЫХОДЕ ИЗ СОСТАВА УЧАСТНИКОВ Учредитель может выйти из состава участников организации. В таком случае порядок определения налоговой базы зависит от того, в каком размере учредителю возвращается его вложение. Сумма, получаемая в пределах вклада, в облагаемый доход не включается (абз. 4 п. 1 ст. 346.15, пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ). Если же сумма больше вклада, разница включается в облагаемый доход учредителя (ст. 250 НК РФ). ПРИМЕР исчисления и уплаты "упрощенного" налога с полученной стоимости доли Ситуация Организация "Альфа" приняла решение выйти из состава участников общества с ограниченной ответственностью. Номинальная стоимость доли организации в уставном капитале общества - 100 000 руб. Действительная стоимость доли в ООО, причитающаяся выплате организации "Альфа", составляет 120 000 руб. Она была выплачена в марте 2008 г. Организация "Альфа" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы". В I квартале 2008 г. ее доходы от деятельности (без учета полученной доли) составили 200 000 руб., а расходы - 150 000 руб. Решение 1. Определяем доход, подлежащий включению в налоговую базу: 120 000 руб. - 100 000 руб. = 20 000 руб. 2. Определяем налогооблагаемую базу за I квартал 2008 г.: 200 000 руб. + 20 000 руб. - 150 000 руб. = 70 000 руб. 3. Исчисляем сумму налога за I квартал 2008 г.: 70 000 руб. x 15% = 10 500 руб. Не позднее 25 апреля организация должна перечислить в бюджет 10 500 руб. "упрощенного" налога (абз. 2 п. 7 ст. 346.21 НК РФ). В тот же срок в налоговую инспекцию по месту нахождения организации подается налоговая декларация по УСН (абз. 3 п. 1 ст. 346.23 НК РФ). В Книге учета доходов и расходов по итогам I квартала 2008 г. бухгалтер отразит следующие показатели.
18.2. ДОХОДЫ ОТ ДОЛЕВОГО УЧАСТИЯ В ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ Ежегодно учредители организации решают вопрос о распределении прибыли и выплате дивидендов. Что же понимается под дивидендами для целей налогообложения? Согласно п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход акционера (участника) по принадлежащим ему акциям (долям), который получен от организации при распределении чистой прибыли пропорционально доле акционера (участника) в уставном (складочном) капитале этой организации. По общему правилу чистой прибылью является прибыль, оставшаяся после налогообложения (см., например, п. 2 ст. 42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ). Заметим также, что дивидендами признаются любые доходы, получаемые из источников за пределами РФ, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств. Примечание Более подробно о понятии дивидендов, используемом в целях налогообложения, вы можете узнать в разд. 15.2.1 "Понятие дивиденда для целей налогообложения" Практического пособия по налогу на прибыль. По общему правилу чистой прибылью является прибыль, оставшаяся после налогообложения. Показатель чистой прибыли определяется по данным бухучета (п. 23 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н). Поэтому организации-"упрощенцы", выплачивающие дивиденды, должны вести бухгалтерский учет. Об этом также говорится в Письмах Минфина России от 17.01.2008 N 03-04-06-01/6, от 11.03.2004 N 04-02-05/3/19, УФНС России по г. Москве от 15.01.2007 N 18-11/3/02103@. Если же организация не вела бухгалтерский учет, то ей следует его восстановить на основе имеющихся первичных документов (см., например, Письмо УФНС России по г. Москве от 11.11.2004 N 21-09/72969). 18.2.1. ЕСЛИ ВЫ ВЫПЛАЧИВАЕТЕ ДИВИДЕНДЫ Выплачивая дивиденды, вы признаетесь налоговым агентом (п. 2 ст. 214, п. 2 ст. 275 НК РФ). Напомним, что налоговый агент - это лицо, которое обязано исчислить и удержать у налогоплательщика соответствующий налог, а затем перечислить его в бюджет (п. 1 ст. 24 НК РФ). Таким образом, если вы выплачиваете дивиденды своим акционерам или участникам, вы должны совершить вышеуказанные действия. При этом не играет роли тот факт, что вы применяете УСН. "Упрощенцы" от обязанностей налогового агента не освобождены. На это указывает п. 5 ст. 346.11 НК РФ. Итак, давайте разберемся, какие налоги вам нужно исчислить с дивидендов при их выплате организациям и физическим лицам. 1. Дивиденды получает организация. Если организация - получатель дивидендов применяет общую систему налогообложения, вы должны с суммы дивидендов исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на прибыль организаций. Этого требует п. 2 ст. 275 НК РФ. Примечание Подробнее о порядке уплаты налога на прибыль с выплаченных дивидендов вы можете узнать в разд. 15.2.2.2 "Порядок определения суммы налога, удерживаемой налоговым агентом" Практического пособия по налогу на прибыль. А как быть в том случае, если получатель дивидендов применяет специальный налоговый режим (УСН, ЕНВД, ЕСХН)? Как разъясняют контролирующие органы, при выплате дивидендов тем организациям, которые находятся на УСН, налоговому агенту также нужно удерживать налог на прибыль. Причем несмотря на то что плательщиками этого налога они не признаются (Письма Минфина России от 04.12.2008 N 03-11-04/2/188, от 01.10.2008 N 03-03-05/116, 23.04.2008 N 03-03-06/1/204). Данный подход финансового ведомства связан с поправками, которые были внесены в п. 1 ст. 346.15 НК РФ и вступили в силу с 2008 г. <2>. Такая же ситуация возникла и с плательщиками ЕСХН. Аналогичные изменения были внесены в п. 1 ст. 346.5 НК РФ. -------------------------------- <2> Отметим, что ранее формулировка данной статьи была иной, а следовательно, обязанности удерживать налог не возникало (см. например, Письмо Минфина России от 13.04.2005 N 03-03-02-04/1/97). Согласно этим изменениям плательщики "упрощенного" налога и ЕСХН не включают в доходы дивиденды, налогообложение которых производится налоговым агентом в соответствии со ст. 275 НК РФ. Исходя из этого чиновники делают вывод, что с дивидендов нужно удерживать налог на прибыль по правилам ст. 275 НК РФ. В то же время отметим, что эта статья применяется только к плательщикам налога на прибыль. Поскольку рассматриваемые нами получатели дивидендов таковыми не являются, применять к ним правила ст. 275 НК РФ не совсем корректно. Что касается случаев выплаты дивидендов плательщикам ЕНВД, то, как и ранее, при выплате им дивидендов необходимо удерживать налог на прибыль. Такие организации освобождены от уплаты этого налога только в отношении доходов от деятельности, которая переведена на ЕНВД (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). А дивиденды к таким доходам не относятся (см. Письмо Минфина России от 16.05.2005 N 03-03-02-04/1/121). 2. Дивиденды получает физическое лицо. Если дивиденды получает физическое лицо, то вы должны исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с их суммы (п. 2 ст. 214 НК РФ). Это правило действует и в том случае, когда получателем является индивидуальный предприниматель, который применяет специальный режим (УСН, ЕСХН, ЕНВД). Ведь дивиденды не являются доходом от предпринимательской деятельности, в отношении которого предприниматели-"спецрежимники" освобождаются от уплаты НДФЛ (абз. 4 п. 3 ст. 346.1, абз. 3 п. 1 ст. 346.5, абз. 1 п. 3 ст. 346.11, абз. 5 п. 1 ст. 346.15, абз. 2 п. 4 ст. 346.26 НК РФ). В частности, такие разъяснения дает Минфин России в отношении доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих "упрощенку" (Письма от 10.04.2008 N 03-04-06-01/79, от 13.07.2007 N 03-04-06-01/238). ПРИМЕР исчисления и уплаты НДФЛ налоговым агентом с дивидендов, выплачиваемых физическому лицу Ситуация У организации "Гамма" один учредитель - физическое лицо. Учредителем принято решение о распределении части чистой прибыли. Учредителю выплачиваются дивиденды в размере 100 000 руб. Учредитель является налоговым резидентом РФ. Дивиденды перечислены учредителю на его счет в банке 14 апреля 2008 г. Решение Учредителем организации "Гамма" является физическое лицо, и поэтому НДФЛ с выплачиваемых ему дивидендов исчисляется, удерживается и уплачивается в бюджет по ставке 9% (п. 2 ст. 214, п. 4 ст. 224 НК РФ). 1. Поскольку в отношении дивидендов налог исчисляется по каждой выплате, т.е. налоговая база известна, определяем сумму налога: 100 000 руб. x 9% = 9000 руб. 2. Исчисляем сумму дивидендов, которую следует перечислить учредителю за вычетом НДФЛ: 100 000 руб. - 9000 руб. = 91 000 руб. Дивиденды перечислены учредителю на счет в банке 14 апреля 2008 г. Соответственно, в тот же день в бюджет надо перечислить НДФЛ в размере 9000 руб. (п. 6 ст. 226 НК РФ). В бухгалтерском учете начисление дивидендов отражается записью по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции с кредитом счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-2 "Расчеты по выплате доходов" (Инструкция по применению Плана счетов). ПРИМЕР отражения в бухгалтерском учете выплаты дивидендов Ситуация Воспользуемся условиями предыдущего примера, предположив, что учредителем принято решение о распределении части чистой прибыли 1 апреля 2008 г. Решение В бухгалтерском учете 1 апреля 2008 г. отражены следующие операции.
-------------------------------- <*> В приведенном примере использованы следующие наименования субсчетов: - по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)": субсчет 84-1 "Прибыль к распределению"; - по счету 75 "Расчеты с учредителями": субсчет 75-2 "Расчеты по выплате доходов". В бухгалтерском учете 14 апреля 2008 г. отражены следующие операции.
18.2.2. ЕСЛИ ВЫ ПОЛУЧАЕТЕ ДИВИДЕНДЫ Если вы применяете УСН и получаете дивиденды, то с них нужно уплатить "упрощенный" налог только в том случае, если выплачивающая дивиденды организация не удержала с них налог на прибыль по правилам ст. 275 НК РФ. Отметим, что контролирующие органы предписывают организациям, выплачивающим дивиденды, удерживать налог на прибыль, даже если их получатель работает на УСН (Письмо Минфина России от 10.04.2008 N 03-04-06-01/79). Поэтому, если с вас налог уже был удержан, включать в доходы полученные дивиденды не нужно (абз. 5 п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Если же налог удержан не был, дивиденды нужно будет учесть как внереализационные доходы (абз. 3 п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 250 НК РФ). Примечание Подробнее об удержании налога на прибыль организацией - источником выплаты дивидендов читайте в разд. 18.2.1 "Если вы выплачиваете дивиденды" данного пособия и разд. 15.2.2.1 "Порядок уплаты налоговым агентом налога с дивидендов" Практического пособия по налогу на прибыль. В отношении бухгалтерского учета полученных дивидендов рекомендуем ознакомиться с разд. 15.2.4 "Бухгалтерский учет полученных дивидендов" Практического пособия по налогу на прибыль. ПРИМЕР отражения в бухгалтерском учете полученных дивидендов Ситуация Организация "Альфа" применяет УСН и является акционером организации "Бета" (владеет 5000 акций). 28 марта 2008 г. собрание акционеров организации "Бета" приняло решение выплатить дивиденды в размере 20 руб. на одну акцию. 21 апреля 2008 г. организация "Бета" перечислила организации "Альфа" дивиденды в сумме 100 000 руб. Решение Организация "Альфа" отражает полученные дивиденды в размере 100 000 руб. в составе прочих доходов (абз. 4 п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Дивиденды признаются в бухгалтерском учете на дату вынесения общим собранием акционеров (участников) организации-эмитента решения о выплате такого дохода (пп. "а", "б" и "в" п. 12, п. 16 ПБУ 9/99). В бухгалтерском учете организации "Альфа" 28 марта 2008 г. отражены следующие операции.
В бухгалтерском учете 21 апреля 2008 г. отражены следующие операции.
ПРИМЕР исчисления и уплаты "упрощенного" налога с полученных дивидендов Ситуация Воспользуемся условиями предыдущего примера и предположим, что организация "Альфа" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы" и осуществляет деятельность по сдаче имущества в аренду. В I квартале 2008 г. доход организации от деятельности составил 300 000 руб. За I квартал 2008 г. уплачен авансовый платеж в размере 18 000 руб. Во II квартале 2008 г. доход от сдачи имущества в аренду составил 300 000 руб. Решение 1. Определяем налоговую базу по "упрощенному" налогу за полугодие 2008 г.: 300 000 руб. + 300 000 руб. + 100 000 руб. = 700 000 руб. 2. Определяем сумму налога: 700 000 руб. x 6% = 42 000 руб. 3. Исчисляем сумму налога к уплате по итогам полугодия 2008 г.: 42 000 руб. - 18 000 руб. = 24 000 руб. Не позднее 25 июля организация должна перечислить в бюджет "упрощенный" налог в сумме 24 000 руб. (абз. 2 п. 7 ст. 346.21 НК РФ). В тот же срок в налоговую инспекцию по месту нахождения организации подается налоговая декларация по налогу (абз. 3 п. 1 ст. 346.23 НК РФ). В Книге учета доходов и расходов по итогам II квартала и полугодия 2008 г. бухгалтер отразит следующие показатели.
18.2.2.1. ДИВИДЕНДЫ, ПОЛУЧЕННЫЕ ОТ ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ Если российская организация имеет долевое участие в иностранной компании, то она может получать от нее дивиденды. Примечание Подробнее о ставках налога см. разд. 7.2 "Налоговые ставки". В этом случае сумма полученных дивидендов является внереализационным доходом. Она облагается "упрощенным" налогом по ставкам, размеры которых установлены в зависимости от выбранного объекта налогообложения и категории налогоплательщика (абз. 3 п. 1 ст. 346.15, ст. 346.20, п. 1 ст. 250 НК РФ). При этом важно учитывать, что гл. 26.2 НК РФ не содержит специальных положений о возможности применения международных договоров РФ, например, в части уменьшения "упрощенного" налога на сумму налога, удержанного с таких доходов по месту нахождения иностранной компании. Однако это не означает, что положения международных договоров неприменимы. Если международным договором РФ предусмотрены особые правила налогообложения дивидендов, в том числе зачет налога или иная ставка налога, то применяются правила и нормы международного договора (ст. 7 НК РФ). Примечание По вопросу бухгалтерского учета полученных дивидендов рекомендуем вам ознакомиться с разд. 15.2.4 "Бухгалтерский учет полученных дивидендов" Практического пособия по налогу на прибыль. | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Похожие:
 | Упрощенная система налогообложения это один из четырех действующих сейчас в РФ специальных налоговых режимов (п. 2 ст. 18 Нк рф) |  | Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее енвд) это один из пяти действующих сейчас в РФ специальных... |
| Специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения (усн), глава 26. 2 Нк РФ | | Упрощённая система налогообложения (усн) — специальный налоговый режим, направленный на снижение налоговой нагрузки на субъекты малого... |
| Порядок и условия применения усн. Изменение предельной величины дохода, отмена коэффициента-дефлятора. Применение усн организациями,... | | Усн, упрощёнка – это всё названия самой популярной среди малого и среднего бизнеса системы налогообложения. Привлекательность усн... |
| Усн, представляют налоговую декларацию в налоговый орган по месту своего нахождения не позднее 31 марта. То есть по итогам работы... | | В информационном банке "Бухгалтерская пресса и книги" раздела "Финансовые и кадровые консультации" включена книга издательства "АйСи... |
| Само название налога указывает нам на круг его плательщиков. Это физические лица | | Налог на имущество организаций относится к региональным налогам (п. 1 ст. 14 Нк рф). Он устанавливается Налоговым кодексом РФ и законами... |