Основные задачи аудиторской проверки и планирование объема аудиторских процедур
Налоги представляют собой часть отношений экономического субъекта с государственными и контролирующими органами и нарушения в данной области могут повлечь за собой существенные последствия для экономического субъекта.
Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.
Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита1. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы.
Основными задачами аудита в области учета налога на добавленную стоимость и обязательств перед бюджетом является получение доказательств по вопросам:
правильности формирования налоговой базы по налогу;
правильности формирования налоговых вычетов по налогу;
полноты и достоверности отражения налоговых обязательств перед бюджетом в бухгалтерской и налоговой отчетности;
классификации и раскрытия в финансовой отчетности с должной степенью детализации информации по налогу на добавленную стоимость;
полноты и своевременности уплаты экономическим субъектом в бюджет налога на добавленную стоимость.
В ходе осуществления аудиторской проверки налога на добавленную стоимость и соответствующих расчетов перед бюджетом, необходимо соблюсти законодательно установленные требования в части обязанностей аудитора по рассмотрению в ходе аудита бухгалтерской отчетности соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов и выявлению при этом существенных искажений указанной отчетности, вызванных преднамеренными (непреднамеренными) действиями (бездействием) аудируемого лица, противоречащими требованиям нормативных правовых актов (далее - несоблюдение аудируемым лицом требований нормативных правовых актов)2. В случае анализируемого объекта аудита особая роль принадлежит аудиторским процедурам по соблюдению положений Налогового кодекса РФ. В связи с чем, в ходе планирования и проведения аудита аудитор должен:
а) учитывать факторы риска того, что какие-то существенные искажения бухгалтерской отчетности, вызванные несоблюдением аудируемым лицом требований нормативных правовых актов, не будут обнаружены. К таким факторам риска относятся:
наличие относящихся к деятельности аудируемого лица нормативных правовых актов, которые не оказывают существенное влияние на бухгалтерскую отчетность и потому могут быть не учтены в информационных системах, используемых аудируемым лицом для составления бухгалтерской отчетности;
действия, направленные на сокрытие случаев несоблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов (сговор, подлог документов, умышленное неотражение в бухгалтерском учете операций, действия высшего руководства в обход системы внутреннего контроля, представление заведомо ложной информации, др.);
отсутствие у аудитора права правовой квалификации конкретного действия (бездействия) аудируемого лица как несоблюдения им требований нормативных правовых актов;
б) исходить из того, что вероятность выявления и признания аудитором случая несоблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов тем меньше, чем слабее связь несоблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов с событиями и операциями, которые обычно отражаются в бухгалтерской отчетности.
В ходе проверки аудитор должен получить аудиторские доказательства, подтверждающие или не подтверждающие следующие предпосылки составления бухгалтерской отчетности (утверждений руководства аудируемого лица в явной или неявной форме по поводу признания, оценки и раскрытия в бухгалтерской отчетности налога на добавленную стоимость и соответствующих обязательств перед бюджетом )3:
а) предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении фактов хозяйственной жизни, а также остатков по счетам бухгалтерского учета на конец отчетного периода:
возникновение - отраженные в учете факты хозяйственной жизни фактически имели место и относятся к деятельности аудируемого лица;
полнота - все факты хозяйственной жизни, а также все отложенные и постоянные налоговые активы (обязательства), суммы условного расхода (дохода) и погашения обязательств перед бюджетом, которые подлежат отражению в учете, отражены в нем;
точность - суммы и прочие данные, относящиеся к отраженным в учете фактам хозяйственной деятельности, отражены надлежащим образом;
отнесение к соответствующему периоду - факты хозяйственной жизни отражены в соответствующем отчетном периоде;
классификация - факты хозяйственной жизни отражены на соответствующих счетах бухгалтерского учета, в составе соответствующих объектов бухгалтерского учета;
существование - отраженные в учете отложенные и постоянные налоговые активы (обязательства), суммы условного расхода (дохода) и погашения обязательств перед бюджетом фактически существуют;
оценка и распределение - активы, обязательства и капитал включены в бухгалтерскую отчетность в соответствующих суммах, любые результирующие оценки и корректировки по распределению стоимости отражены правильно;
б) предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении представления и раскрытия информации:
возникновение, права и обязательства - отраженные в бухгалтерской отчетности факты хозяйственной жизни фактически имели место и относятся к деятельности аудируемого лица;
полнота - все факты хозяйственной жизни, которые подлежат включению в бухгалтерскую отчетность, включены в нее;
классификация и понятность - финансовая информация представлена и описана правильно, а раскрываемые в ней факты хозяйственной жизни отражены в понятной форме;
точность и оценка - финансовая и прочая информация раскрыта достоверно и в надлежащих суммах.
В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов.
Средства контроля за хозяйственными операциями и соблюдением целей деятельности могут быть актуальными и полезными для аудита, если они имеют отношение к исходным данным, которые аудитор оценивает или использует при выполнении аудиторских процедур.
Примером являются средства контроля, относящиеся к нефинансовым показателям, используемым аудитором в аналитических процедурах, таким, как данные об объемах продаж (статистика продаж). Другим примером являются средства контроля за соблюдением соответствия подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности требованиям нормативных правовых актов, которые могут иметь непосредственное и существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность (в частности, средства контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации, относящегося к расчетам и начислению налога на добавленную стоимость) и которые могут быть актуальными для целей аудита4.
Аудитору необходимо в достаточной степени понимать деятельность аудируемого лица и среду, в которой она осуществляется, что позволит ему выявлять события, операции и существующую практику, которые могут создать риск существенного искажения бухгалтерской отчетности в части отражения связанных сторон и операций с ними. Наличие связанных сторон и операций с ними считается обычным в деловой практике, однако аудитор должен быть осведомлен о них, в том числе в связи с теми обстоятельствами, что операции со связанными сторонами могут мотивироваться не только обычными деловыми отношениями, но и, например, распределением прибыли с целью ухода от налогообложения или мошенничеством5.
Рабочий документ РД-001
№
|
Проверяемые предпосылки подготовки бухгалтерской отчетности
|
Аудиторские процедуры (код, описание)
|
Метод
проведения
проверки
|
Рабочий документ
|
Затраченное время
(час)
|
Временные рамки
|
Исполнитель
|
1
|
2
|
3
|
4
|
5
|
6
|
7
|
8
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
Сбор аудиторских доказательств осуществляется путем проведения аудиторских процедур, которые осуществляются в три этапа: процедуры подготовки и планирования аудита; процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу; заключительные процедуры.
Процедуры подготовки и планирования аудита.
Оценка системы бухгалтерского и внутреннего контроля.
Проверка начальных остатков.
Проверка соответствия остатков аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности.
Анализ и оценка учетной политики организации для целей бухгалтерского и налогового учета.
Анализ особенностей системы налогообложения организации и выявление приоритетных направлений проверки исходя из особенностей деятельности организации-клиента.
Завершаются процедуры подготовки и планирования аудита, оценкой средств контроля аудируемого лица и построением аудиторской выборки.
Данные процедуры могут быть дополнены процедурам «Анализ рисков», «Особенности определения допустимой ошибки», подробно описанным во внутреннем документе «Методические рекомендации по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг».
Процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу.
Процедуры проверки по существу (детальные тесты и аналитические процедуры проверки по существу) выполняются) с учетом установленного уровня существенности.
1.ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ 4
1.1Назначение и область применения 4
1.2Термины и определения 7
1.3Список используемых сокращений 9
1.4Нормативное регулирование 10
Основные задачи аудиторской проверки и планирование объема аудиторских процедур 14
3.проводимые аудиторские процедуры 20
3.1Процедуры подготовки и планирования аудита 20
3.2Процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу 35
3.2.1Общие положения аудиторской проверки по существу 35
3.2.2Рекомендации по сбору аудиторских доказательств при проверке полноты определения налоговой базы 37
3.2.2.1Проверка соблюдения положений учетной политики при определении налоговой базы 37
3.2.2.2Проверка сопоставимости данных налоговой отчетности, бухгалтерского учета и книги продаж 38
3.2.2.3 Проверка ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и книги продаж, своевременности выставления и правильности оформления счетов-фактур 42
3.2.2.4Проверка порядка оформления и составления корректировочных счетов – фактур 44
3.2.2.5Проверка операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) 49
3.2.2.6Проверка момента определения налоговой базы 50
3.2.2.7Проверка порядка формирования налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) 53
3.2.2.8Проверка правильности формирования налоговой базы по полученным суммам авансов и предоплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок 56
3.2.2.9Проверка порядка формирования налоговой базы по выполненным строительно-монтажным работам для собственного потребления и даты выполнения строительно-монтажных работ 60
3.2.2.10Проверка правильности формирования налоговой базы при импорте товаров 62
3.2.2.11Проверка правомерности применения налоговой ставки 10% 68
3.2.2.12Проверка правильности определения налоговой базы налоговым агентом 70
3.2.2.13Проверка правильности формирования налоговой базы при передаче имущественных прав 74
3.2.2.14Проверка операций, связанных с реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта и прочих операций, реализация по которым облагается по ставке 0%. 75
3.2.3Рекомендации по сбору аудиторских доказательств при проверке правильности формирования налоговых вычетов по НДС 89
3.2.3.1Проверка соблюдения положений учетной политики при формировании налоговых вычетов 89
3.2.3.2Проверка сопоставимости данных налоговой отчетности, бухгалтерского учета и книги покупок 89
3.2.3.3Проверка порядка ведения налоговых регистров и учета поступивших счетов-фактур 91
3.2.3.4Проверка правильности формирования сумм НДС, заявленных к вычету по приобретенным внеоборотным активам, материальным ценностям, выполненным работам, оказанным услугам 95
3.2.3.5Проверка правильности формирования сумм НДС, предъявленных к вычету по строительно-монтажным работам для собственного потребления 101
3.2.3.6Проверка правильности формирования сумм НДС, заявленных к вычету по уплаченным суммам налога при ввозе товаров на таможенную территорию 103
3.2.3.7Проверка правильности отражения вычетов по сумма авансам и предоплаты, засчитываемым в отчетном периоде 107
3.2.3.8Проверка правильности формирования вычетов по сумма налога, уплаченного налогоплательщиком в качестве налогового агента 110
3.2.3.9Проверка правильности формирования вычетов по операциям возврата товара 112
3.2.3.10Проверка сумм налога, уплаченных налогоплательщиком по принятым к учету товарам (работам, услугам), включенные ранее в налоговые вычеты и подлежащие восстановлению 115
3.2.3.11Проверка учета суммы налога, предъявленной налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), при осуществлении им деятельности облагаемой и необлагаемой НДС. 117
3.2.3.12Проверка правильности формирования налоговых вычетов «входного» НДС по экспортным операциям. 124
3.2.4Рекомендации по сбору аудиторских доказательств для проведения прочих процедур по существу 126
3.2.4.1Проверка порядка и полноты формирования налоговой декларации и сопоставимости ее данных с данными бухгалтерского учета и регистров налогового учета 126
3.2.4.2Проверка достоверности состояния расчетов с бюджетом по НДС 127
3.2.4.3Проверка полноты раскрытия информации в бухгалтерской отчетности 129
3.2.4.4Проверка в условиях электронного оборота счетов-фактур 132
3.1Заключительные процедуры 135
ПРИЛОЖЕНИЕ 1 141
Приложение 2 164
Заключительные процедуры.
Анализ нарушений, выявленных в ходе проверки и их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности.
Формирование мнения аудитора о достоверности показателей о налоге на добавленную стоимость в бухгалтерской отчетности.
Приведенный состав и описание аудиторских процедур являются ориентировочными. Конкретный порядок проведения процедур, их состав и содержание должны определяться исходя из особенностей хозяйственной деятельности проверяемой организации включая ее отраслевую специфику. В частности, может быть целесообразно объединение некоторых процедур или включение дополнительных процедур. Предлагаемые формы рабочих документов также являются ориентировочными, система их кодирования – условной, и могут служить основой для самостоятельной разработки форм в соответствии с принятыми внутрифирменными стандартами.
|
