Учебно-методический комплекс дисциплины «Арбитражная практика разрешения налоговых споров»
Скачать 3.61 Mb.
|
Особенности доказывания и оценки доказательств судами в налоговых спорах Понятие и виды доказательств в налоговых спорах. Виды доказательств: письменные доказательства; вещественные доказательства; объяснения лиц, участвующих в деле; заключение эксперта; показания свидетеля; иные документы и материалы, содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для правильного рассмотрения дела. Документы, составляемые в процессе налогового контроля. Документы налогового учета (налоговые регистры) и налоговая отчетность. Документы гражданско-правового характера. Первичные учетные документы, счета-фактуры. Регистры бухгалтерского учета. Документы, разрабатываемые и утверждаемые налогоплательщиком самостоятельно. Проведение экспертизы. Примеры судебных решений по рассматриваемым вопросам. . Доказательствами являются сведения о фактах объективной реальности, которые отражаются в письменных и вещественных носителях информации, памяти свидетелей, экспертов, третьих лиц. Доказывание в налоговых спорах существенно отличается от доказывания в спорах гражданско-правового характера. Как правило, в первом случае доказательственная база является более объемной и включает документы различного характера: не только документы налогового учета и документы, оформляемые в процессе налогового контроля, но и гражданско-правовые, первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, организационно-распорядительные документы организаций, справки компетентных органов, экспертные заключения и т.д. АПК РФ в ст. 64 устанавливает, что доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном АПК РФ и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела. В качестве доказательств закон допускает письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы. В качестве доказательств арбитражный суд может рассматривать: - письменные доказательства; - вещественные доказательства; - объяснения лиц, участвующих в деле; - заключение эксперта; - показания свидетеля; - иные документы и материалы, содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для правильного рассмотрения дела. Письменными доказательствами являются договоры, акты, справки, счета-фактуры, накладные и иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа. Письменные доказательства представляются в арбитражный суд в подлиннике или в форме надлежащим образом заверенной копии. Это может быть нотариально заверенная копия. Копия может быть заверена также подписью руководителя юридического лица и скреплена печатью организации. Но при таком способе заверения копии документа в судебное заседание лицу обычно приходится представлять подлинник. Наличие копии не всегда освобождает лицо от представления оригинала документа. Арбитражный суд не вправе считать факт, подтверждаемый только копией документа, установленным в случае, если отсутствует оригинал документа, не наблюдается тождества между копиями документов, представленных лицами, участвующими в деле, отсутствует возможность установить подлинное содержание первоисточника с помощью других доказательств. В процессе формирования доказательственной базы, подлежащей представлению в суд в рамках налогового спора, одной из основных задач является определение необходимого и достаточного объема доказательств, подтверждающих позицию налогоплательщика. Трудно дать универсальные рекомендации по определению перечня надлежащих доказательств, поскольку во многом решение данной задачи зависит от содержания конкретного спора, однако целесообразной представляется классификация доказательств по видам, с тем чтобы облегчить анализ возможности и необходимости подбора доказательств каждого вида. 1. Документы, составляемые в процессе налогового контроля. К данной категории относятся решение о проведении налоговой проверки, позволяющее определить момент начала проверки, круг вопросов и налоговые периоды, охватываемые проверкой, требования налогового органа о предоставлении документов и реестры документов, предоставляемых налоговому органу в ходе проверки, акт налоговой проверки и представленные налогоплательщиком письменные возражения по акту, собственно оспариваемое решение налогового органа, требования об уплате налогов, пеней и налоговых санкций и т.д. Важное значение, зачастую недооцениваемое сторонами налоговых споров, имеют требования о представлении документов и реестры документов, передаваемых налоговому органу. Последние зачастую вообще не составляются налогоплательщиками при проведении налоговых проверок, что существенно затрудняет впоследствии процесс судебного доказывания. Так, анализ данных документов поможет доказать, что налоговым органом в процессе налогового контроля вообще не запрашивались и не исследовались документы, на основании которых мог быть сделан вывод о совершении соответствующего налогового правонарушения. Например, достаточно распространена ситуация, когда налоговые органы делают вывод о неправомерном принятии налогоплательщиком к вычету сумм входного НДС исключительно на основании книги покупок, не обращаясь к исследованию счетов-фактур. 2. Документы налогового учета (налоговые регистры) и налоговая отчетность. Как правило, представление документов такого рода является необходимым, когда предметом спора являются вопросы не права, а факта. Так, на практике могут возникать ситуации, когда необходимо доказать, что какие-либо расходы не учитывались при определении налоговой базы за определенный налоговый период (например, при учете в составе расходов убытков прошлых лет, выявленных в текущем периоде), либо показать, что какие-либо расходы, учет которых для целей исчисления налога на прибыль признан неправомерным, в действительности не были учтены при определении налоговой базы. В практике автора статьи имела место ситуация, когда расходы определенного вида, ошибочно отраженные налогоплательщиком не в той строке приложения к налоговой декларации по налогу на прибыль, были исключены налоговым органом из состава расходов при проведении выездной налоговой проверки. В этой ситуации с помощью налоговой отчетности и регистров налогового учета налогоплательщик в суде смог доказать, что по иным строкам налоговой отчетности соответствующие расходы учтены не были, следовательно, ошибка при заполнении налоговой декларации не привела к занижению налоговой базы и суммы налога, подлежащего уплате. Естественно, польза налоговых регистров как доказательств в налоговом споре тем выше, чем больше аналитической информации в них содержится. 3. Документы гражданско-правового характера. К таким документам относятся хозяйственные договоры, приложения и дополнительные соглашения к ним, претензии и требования, предъявляемые сторонами гражданско-правового договора друг к другу, а также документы, подтверждающие исполнение хозяйственных договоров. Ценность данных документов в налоговом споре особенно велика, когда налоговым органом оспаривается связь каких-либо затрат с хозяйственной деятельностью налогоплательщика либо связь приобретения определенных товаров с деятельностью, облагаемой НДС. Также без документов гражданско-правового характера нельзя обойтись при рассмотрении споров о возмещении НДС по экспортным операциям, поскольку предоставление внешнеторговых контрактов непосредственно предусмотрено ст. 165 НК РФ, а контракты с поставщиками товаров зачастую необходимы для установления факта использования приобретенных ценностей при производстве и (или) реализации товаров, облагаемых по ставке 0%. 4. Первичные учетные документы, счета-фактуры. Представление данных документов необходимо, когда налоговым органом оспариваются расходы или вычеты по причине их документального неподтверждения либо в связи с формальными недостатками оформления документов. 5. Регистры бухгалтерского учета. Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. В спорах, касающихся правильности исчисления налоговой базы и учета при ее расчете тех или иных показателей, регистры бухгалтерского учета могут стать незаменимым доказательством (особенно если налогоплательщиком не ведутся специализированные налоговые регистры). 6. Документы, разрабатываемые и утверждаемые налогоплательщиком самостоятельно. Данная категория документов достаточно обширна и включает в себя учетную и маркетинговую политику организации, положение об оплате труда. В нее можно условно включить трудовые и коллективные договоры. Зачастую значение такого рода документов недооценивается налогоплательщиком, хотя они играют существенную роль как в спорах об обоснованности расходов, так и в спорах, касающихся ведения раздельного учета, контроля правильности применяемых налогоплательщиком цен и т.д. 7. Письма, заключения и справки органов государственной власти и местного самоуправления, организаций, отвечающих за ведение кадастрового и технического учета объектов недвижимости, экспертных организаций. Наличие такого рода документов может стать неплохим подспорьем для налогоплательщиков, например, по спорам о квалификации строительных работ как ремонтных либо работ по реконструкции или модернизации, а также по спорам об обоснованности расходов. Приведенная классификация письменных доказательств, используемых для обоснования позиций сторон налоговых споров, безусловно, не является исчерпывающей. Формирование необходимого и достаточного комплекта доказательств по конкретному спору зависит в первую очередь от предмета доказывания и зачастую требует от налогоплательщиков творческого подхода. Следует отметить, что на практике применяются два основных подхода к определению предмета доказывания и, как следствие, формированию доказательственной базы - узкий и широкий. При узком подходе предмет доказывания определяется как то обстоятельство, которое непосредственно оспаривается или подвергается сомнению налоговым органом. Например, по спору о правомерности принятия к вычету сумм входного НДС по услугам, которые, по мнению налогового органа, не связаны с осуществлением деятельности, облагаемой налогом, предметом доказывания для налогоплательщика может стать наличие связи приобретенных услуг с облагаемой НДС деятельностью. Нередко стороны сталкиваются с недобросовестностью участников судебного заседания, которая выражается в представлении фальсифицированных документов. Речь идет о допечатке текста, замене внутренних листов в документах, внесении в документы искаженных данных. Как правило, стороны заявляют о фальсификации подписей. Налоговые органы тоже часто используют этот аргумент. При этом их доказывание сводится к следующему: на стадии проведения проверки инспекция истребует регистрирующее дело, содержащее документы, подписанные учредителем (протокол или решение об учреждении общества) и директором организации (заявление о государственной регистрации, о внесении изменений в ЕГРЮЛ и пр.). Далее подписи, содержащиеся на документах регистрационного дела, визуально сравниваются с подписями на счетах-фактурах, по которым предъявляется НДС к зачету, на договорах и накладных. Если такие подписи очевидно разнятся, то инспекция указывает, что подписи были сфальсифицированы и, как следствие, документы подписаны неуполномоченными лицами, что лишает налогоплательщика права на возмещение НДС и исключает возможность учесть ряд затрат в целях исчисления налога на прибыль. Если инспекция имеет в своем распоряжении документы, где подписи должностных лиц контрагента или налогоплательщика очевидно разнятся, то она вправе провести экспертизу и зафиксировать этот факт надлежащим образом. Впоследствии такое заключение эксперта будет являться доказательством в налоговом споре. Право при проведении налогового контроля, в том числе при проведении выездной проверки, назначить экспертизу предоставлено налоговым органам ст. 95 НК РФ. Эксперт привлекается инспекцией на договорной основе. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права. Все указанные обстоятельства должны быть закреплены в протоколе. Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение. На практике налоговые органы не утруждают себя проведением экспертизы. По-видимому, это может быть объяснено следующими обстоятельствами: - инспекция помимо аргумента об отсутствии тождества подписей налогоплательщика или его контрагента располагает и иными доводами, подтверждающими неправомерность применения налоговых вычетов и учета затрат, в связи с чем считает проведение экспертизы лишь косвенным доказательством нарушения, совершенного лицом; - проведение экспертизы требует определенного времени, и в рамках проведения налоговой проверки у инспекции отсутствует время для проведения экспертизы. Казалось бы, у инспекции есть полномочия приостановить проверку, а значит, формально времени для проведения экспертизы должно быть достаточно. Но, как показывает практика, налоговые органы и без того часто пользуются своим правом приостановить проведение проверки для направления всякого рода запросов и для осуществления встречных мероприятий. В случае же проведения экспертизы заключение эксперта должно быть предъявлено проверяемому лицу, которое, в свою очередь, имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы. В результате проведение экспертизы может надолго затянуться. При этом гарантий того, что инспекция получит дополнительное доказательство, нет. Иногда при рассмотрении налоговых споров возникает ситуация, когда для опровержения довода о том, что документы подписаны неуполномоченным лицом, налогоплательщик представляет в судебное заседание доверенность, якобы подписанную директором, на лицо, чья подпись стоит на счетах-фактурах и иных документах. У налогового органа есть все основания не доверять подобным доказательствам. В этом случае они могут сделать заявление о фальсификации доказательств. Такую возможность дает п. 1 ст. 161 АПК РФ. АПК РФ предоставляет лицам, участвующим в деле, право в письменной форме обратиться в арбитражный суд с заявлением о фальсификации доказательства, представленного другим лицом, участвующим в деле. Для установления факта фальсификации доказательства суд должен назначить экспертизу оспариваемого доказательства, поскольку у арбитражного суда нет специальных познаний и возможности достоверно установить факт, характер и степень искажающего воздействия на оспариваемое доказательство. Согласно ст. 108 АПК РФ после заявления ходатайства о проведении экспертизы сторона должна внести на депозитный счет суда денежные суммы в качестве оплаты предстоящей экспертизы. Срок для внесения этих сумм определяется судом. В случае, когда оплата проведения экспертизы не осуществлена в срок, определенный судом, арбитражный суд вправе отклонить заявленное ходатайство о проведении экспертизы. Что касается вещественных доказательств, то они при разрешении судом налоговых споров используются достаточно редко. Вещественными доказательствами могут служить, например, фотоснимки, подтверждающие факт существования товара, и пр. Однако принятие подобных доказательств достаточно сомнительно. Объяснения лиц, участвующих в деле, также являются доказательствами в налоговых спорах. Как правило, они выражаются в виде устных объяснений об обстоятельствах дела с целью пояснить судье ход событий или другие обстоятельства, имеющие значение для дела. Объяснения могут быть письменными или устными. Устные объяснения отражаются в протоколе судебного заседания. Объяснения, изложенные в письменной форме участвующими в деле лицами, оглашаются в судебном заседании. После оглашения объяснения, изложенного в письменной форме, лицо, представившее это объяснение, вправе дать относительно него необходимые пояснения, а также обязано ответить на вопросы других лиц, участвующих в деле, и арбитражного суда. Налоговый кодекс РФ в ряде случаев определяет доказательства, которыми должны быть подтверждены определенные обстоятельства. Например, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов представляются: 1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории РФ; 2) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке; 3) таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ; 4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории РФ; 5) контракт (копия контракта) с резидентом особой экономической зоны, платежные документы об оплате товаров, копия свидетельства о регистрации в качестве резидента особой экономической зоны, а также таможенная декларация с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с таможенным режимом свободной экономической зоны. При этом в ряде случаев суды исходят из того, что если конкретные обстоятельства должны подтверждаться определенными документами, то другими документами они подтверждены быть не могут. ФАС Западно-Сибирского округа, рассмотрев одно из дел, указал следующее. Индивидуальный предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции об отказе в возмещении из бюджета НДС. Свои требования предприниматель мотивировал представлением в налоговый орган полного пакета документов, подтверждающих право на применение 0% ставки по НДС. Предприниматель представил в инспекцию налоговую декларацию по НДС по ставке 0% за IV квартал 2003 г., заявление о возмещении из бюджета НДС в сумме 41 145 руб. и пакет документов, подтверждающих право на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0%. Отказывая в возмещении НДС, инспекция исходила из того, что предпринимателем не представлены, в частности, выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя товара на счет налогоплательщика в российском банке. Представлено электронное платежное поручение, где в качестве плательщика выступает Аизкраулекс Банк, перечисляющий денежные средства предпринимателю Горбунову П.А. за компанию "Tabard Limited Ltd" по указанному выше контракту; не представлен паспорт сделки; в контракте N SBI/73500 от 15.09.2003 отсутствуют данные о грузополучателе товара, не указан конкретный получатель товара. Отменяя решение суда первой инстанции, кассационная инстанция исходила из содержания пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ, в соответствии с которым выписка (копия выписки) не может быть заменена иным документом, в том числе копиями платежных поручений. Поскольку предпринимателем заявлялось требование о признании решения налоговой инспекции недействительным, то оценка законности этого решения при рассмотрении дела должна осуществляться судом исходя из тех обязательных к представлению в силу закона документов, которые на момент его вынесения были представлены в налоговую инспекцию в целях подтверждения права на налоговую ставку 0 процентов и налоговые вычеты по экспортным операциям. Факт непредставления в инспекцию выписки банка, подтверждающей поступление выручки от иностранного лица - покупателя товара, подтвержден материалами дела и предпринимателем не оспаривается. По изложенным мотивам доводы инспекции признаны обоснованными, а решение суда первой инстанции отменено (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.06.2005 N Ф04-3579/2005(11918-А46-27)). Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство является относимым, если оно имеет отношение к рассматриваемому делу (ст. 67 АПК РФ). Арбитражный суд не принимает поступившие в суд документы, содержащие ходатайства о поддержке лиц, участвующих в деле, или оценку их деятельности, иные документы, не имеющие отношения к установлению обстоятельств по рассматриваемому делу, и отказывает в приобщении их к материалам дела. На отказ в приобщении к материалам дела таких документов суд указывает в протоколе судебного заседания. Допустимым будет то доказательство, которое отвечает требованиям закона при подтверждении определенных обстоятельств. В соответствии со ст. 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами. Допустимыми доказательствами для налоговых органов являются только те доказательства, которые прямо предусмотрены Налоговым кодексом и получены в установленном им порядке. Объяснения лиц, полученные в ходе оперативно-розыскных мероприятий, не могут являться допустимым доказательством при рассмотрении в арбитражном суде спора о недействительности решения по выездной налоговой проверке. Надлежащим доказательством может являться только протокол допроса свидетеля, составленный в порядке ст. 90 НК РФ. АПК РФ предусматривает основания освобождения от доказывания. К таким основаниям относятся: 1. Обстоятельства дела, признанные арбитражным судом общеизвестными, не нуждаются в доказывании. Общеизвестность обстоятельств устанавливает арбитражный суд при рассмотрении конкретных дел. 2. Обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица. Такая ситуация при рассмотрении налоговых споров может сложиться тогда, когда налогоплательщиком заявлен иск о признании недействительным решения инспекции, а налоговым органом заявлен иск о взыскании налоговой санкции. В этом случае первое состоявшееся по делу решение, вступившее в законную силу, будет иметь преюдициальный характер. 3. Вступившее в законную силу решение суда общей юрисдикции по ранее рассмотренному гражданскому делу обязательно для арбитражного суда, рассматривающего дело, по вопросам об обстоятельствах, установленных решением суда общей юрисдикции и имеющих отношение к лицам, участвующим в деле. 4. Вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом. 5. Обстоятельства, признанные сторонами (ст. 70 АПК РФ). Согласно ч. 3 ст. 70 АПК РФ факт признания сторонами данных обстоятельств заносится арбитражным судом в протокол судебного заседания и удостоверяется подписями сторон, а признание, изложенное в письменной форме, приобщается к материалам дела. В судебно-арбитражной практике часто возникает вопрос: могут ли стороны налогового спора представить в суд доказательства, которые не были положены налоговым органом в обоснование принятого им оспариваемого решения, действия (бездействия)? Согласно п. 3 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершения правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства. Отсюда следует, что налоговый орган в своем решении должен привести все доказательства, подтверждающие установленные проверкой обстоятельства. Налогоплательщик, оспаривая конкретное решение налогового органа, основывается на тех доказательствах и обстоятельствах, которые были изложены последним в решении, и приводит доказательства, их опровергающие. Поэтому налоговый орган не может представить, а арбитражный суд принять доказательства, которыми налоговый орган не подтверждал изложенные в оспариваемом решении обстоятельства. В противном случае арбитражный суд будет вынужден не разрешать спор о признании недействительным конкретного решения налогового органа, а выполнять несвойственную ему функцию по проведению налоговой проверки. В практике также неоднозначно решается вопрос, может ли налоговый орган ссылаться на доказательства, полученные за рамками налоговой проверки, по делу об оспаривании его решения. Анализ положений п. 3 ст. 101 НК РФ позволяет сделать вывод, что налоговый орган может оперировать в своем решении только теми доказательствами, которые получены во время налоговой проверки и в порядке, предусмотренном НК РФ. Доказательства, полученные за его пределами, не могут использоваться в качестве сведений о фактах, имеющих значение для правильного рассмотрения дела, как полученные с нарушением федерального закона. Если возникает необходимость получения по делу дополнительной информации, то суд проводит собеседование со сторонами. Иногда об этом указывается в определении, выносимом по делу. Собеседование, в отличие от предварительного судебного заседания, не является обязательной процедурой. Вопросам проведения собеседования посвящено принятое ВАС РФ Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 N 82 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации". ВАС РФ, характеризуя это действие, разъяснил следующее: - проведение собеседования со сторонами целесообразно тогда, когда очевидно, что получение необходимой информации в предварительном судебном заседании и в судебном заседании без проведения собеседования не повлечет отложения судебного разбирательства; - процессуальное оформление результатов собеседования Кодексом не предусмотрено; - проведение предварительного судебного заседания сразу после проведения собеседования со сторонами возможно в том случае, когда стороны извещены о времени и месте проведения этого предварительного судебного заседания. Зачастую собеседование все же не перетекает в предварительное заседание. Как правило, эти моменты отделены друг от друга некоторым временным интервалом. До принятия Информационного письма ВАС РФ в практике возникал вопрос о том, возможно ли проведение собеседования по делам о привлечении к административной ответственности. Такая категория дел опосредованно относится к налоговым спорам, поскольку в таких заседаниях часто принимают участие налоговые органы. К числу споров о привлечении к административной ответственности (гл. 25 АПК РФ) относятся, например, споры, касающиеся применения контрольно-кассовой техники при осуществлении денежных расчетов с населением. Наиболее типичный случай - привлечение организации или предпринимателя к административной ответственности за невыдачу кассового чека, если это обстоятельство установлено при проведении налоговым органом проверки применения законодательства о контрольно-кассовой технике. АПК РФ в гл. 25 предусматривает возможность оспаривания принятых постановлений о привлечении к административной ответственности, однако срок рассмотрения данных дел составляет 15 дней со дня поступления в суд документов (ст. 205 АПК РФ). Очевидно, что подобные сокращенные сроки зачастую не позволяют провести собеседование со сторонами. Восприняв подобную позицию, ВАС РФ разъяснил следующее: "Учитывая особенности рассмотрения дел о привлечении к административной ответственности, установленные главой 25 АПК РФ, в том числе сокращенные сроки их рассмотрения, предварительное судебное заседание по таким делам может не проводиться". Собеседование, по сути, иногда является аналогом предварительного судебного заседания. При проведении собеседования либо предварительного заседания, если собеседование не было назначено судом, сторонам разъясняются их процессуальные права, предлагается высказать свою правовую позицию и представить документы, которые ее подтверждают. По существу на этой стадии до проведения основного судебного заседания определяется "предмет доказывания". Как правило, в налоговых спорах налогоплательщики чаще всего обращаются в суд с требованием о признании недействительным решения инспекции. Такие споры рассматриваются в рамках гл. 24 АПК РФ как дела об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействий) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц. Предметом доказывания по этим спорам являются два обстоятельства: - несоответствие закону принятого ненормативного акта; - нарушение принятым ненормативным актом прав налогоплательщика. Суд пытается выяснить эти обстоятельства на стадии предварительного заседания, с тем чтобы при проведении основного заседания подтвердить или усомниться в сделанных выводах. Кроме того, на стадии предварительного судебного заседания целесообразно представить документы, на которых основывается правовая позиция налогоплательщика. Бесспорно, существует такая адвокатская практика, когда все "козыри" выдаются в последнем заседании так, чтобы у оппонентов не было возможности полноценно отреагировать на представленные доказательства. Однако все хорошо лишь в разумных пределах. Иначе говоря, многое в тактике ведения спора зависит от самой категории дела. Если, к примеру, идет спор об обоснованности возмещения НДС по единичному договору с контрагентом, в отношении которого налоговый орган установил некоторые признаки недобросовестности, - это одна ситуация. Здесь действительно целесообразно представить основные доказательства, например нотариально подтвержденное местонахождение организации-контрагента, ближе к концу судебного спора в основном заседании. Но если спор касается обоснованности отнесения произведенных выплат к расходам при исчислении налога на прибыль, а налогоплательщик располагает большим объемом документов (договорами, платежными поручениями, актами, иными документальными свидетельствами), очевидно, что, оставив на потом предъявление данных документов (например, в основном заседании), можно спровоцировать совершенно обоснованное недовольство служителей Фемиды. Особого рассмотрения заслуживает вопрос представительства в налоговых спорах. Частью 3 ст. 59 АПК РФ определено, что представителями граждан, в том числе индивидуальных предпринимателей, и организаций могут выступать в арбитражном суде адвокаты и иные оказывающие юридическую помощь лица. Юридическое лицо может представлять в суде руководитель. Он действует без доверенности, однако его полномочия должны подтверждаться документами, подтверждающими его назначение на должность (приказ, протокол общего собрания и пр.). Не могут быть представителями в арбитражном суде судьи, следователи, прокуроры, помощники судей и работники аппарата суда, лица, не обладающие полной дееспособностью либо состоящие под опекой или попечительством. Несмотря на указанную норму, как, например, судья в заседании проверит дееспособность адвоката или того же руководителя организации, если некоторые психофизические признаки очевидно не бросаются в глаза? Полномочия представителя должны быть определенным образом выражены. Для представителей универсальным способом выражения полномочий является доверенность. Зачастую в арбитражных процессах, в том числе и по налоговым спорам, можно видеть ситуацию, когда суду пытаются предъявить копию доверенности, например, работники налоговых органов, которые осуществляют представительство по многим делам. Еще в конце мая 2006 г. ФНС России издала Письмо N ШС-6-14/550@, содержащее рекомендации о том, как следует поступать сотрудникам налоговых органов при участии в налоговых спорах. ФНС рекомендовала, во-первых, усилить контроль за визированием проектов решений, выносимых по результатам рассмотрения материалов проверок. При этом главное налоговое ведомство прямо указало, что не допускается вынесение налоговыми органами решений с целью их признания недействительными при последующем обращении налогоплательщика в суд. В частности, не могут быть завизированы проекты решений, не содержащие полной, всесторонней и объективной аргументации либо содержащие незаконные и необоснованные выводы. Визирование проектов решений осуществляется с учетом судебной практики по соответствующим вопросам и аналогичной аргументации. Анализируя существующую судебную практику, можно сказать, что решение налогового органа признается необоснованным в случае, если в решении отсутствуют ссылки на первичные документы; если приводятся факты, по которым налоговые обязательства возникают не только к доначислению, но и к уменьшению, допущены ошибки арифметического характера, нарушены процессуальные нормы (например, допрос свидетелей проведен без понятых) и пр. Но что особенно привлекает внимание в этом Письме, так это то, что, хотя мы и привыкли к тому, что налоговый орган всегда идет до конца, реализуя при этом некую "государственную инициативу", тем не менее в этом документе ФНС рекомендует обращаться с апелляционными, кассационными и надзорными жалобами только в том случае, когда сумма доначислений составляет два и более миллиона рублей. Если сумма менее 2 млн руб., то решение о подаче жалобы принимается руководителем налогового органа на основании докладной записки начальника юридического отдела. Докладная записка должна содержать аргументированную позицию налогового органа (с учетом всех обстоятельств, рассмотренных судом при вынесении решения в пользу налогоплательщика) со ссылкой на нормативные акты и судебную практику, а также с обоснованием возможности рассмотрения дела в пользу налогового органа. Любой судебный спор, в том числе налоговый, заканчивается вынесением решения по делу. Решение арбитражного суда состоит из вводной, описательной, мотивировочной и резолютивной частей. Вводная часть решения содержит наименование арбитражного суда, принявшего решение; состав суда, фамилию лица, которое вело протокол судебного заседания; номер дела, дату и место принятия решения; предмет спора; наименования лиц, участвующих в деле, фамилии лиц, присутствовавших в судебном заседании, с указанием их полномочий. Описательная часть решения содержит краткое изложение заявленных требований и возражений, объяснений, заявлений и ходатайств лиц, участвующих в деле. В мотивировочной части решения указываются: - фактические и иные обстоятельства дела, установленные арбитражным судом; - доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле; - законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии решения, и мотивы, по которым суд не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле. В мотивировочной части решения могут содержаться ссылки на постановления Пленума ВАС РФ по вопросам судебной практики. В резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов (а это главная категория налоговых споров) должны содержаться: - наименование органа или лица, принявших оспариваемый акт, решение; название, номер, дата принятия оспариваемого акта, решения; - название закона или иного нормативного правового акта, на соответствие которому проверены оспариваемый акт, решение; - указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части. В соответствии с п. 5 ст. 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании действий (бездействия) государственных органов (например, выразившихся в отказе вернуть излишне уплаченный налог), должны содержаться: - наименование органа или лица, совершивших оспариваемые действия (бездействие) и отказавших в совершении действий, принятии решений; сведения о действиях (бездействии), решениях; - название закона или иного нормативного правового акта, на соответствие которым проверены оспариваемые действия (бездействие), решения; - указание на признание оспариваемых действий (бездействия) незаконными и обязанность соответствующих государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц совершить определенные действия, принять решения или иным образом устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя в установленный судом срок либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части. Резолютивная часть решения подписывается всеми судьями, участвовавшими в рассмотрении дела и принятии решения, и приобщается к делу. Председательствующий в судебном заседании после объявления решения разъясняет порядок его обжалования. Закон предусматривает возможность объявления только резолютивной части принятого решения. Изготовление решения в полном объеме может быть отложено на срок, не превышающий пяти дней. Дата изготовления решения в полном объеме считается датой принятия решения. Именно от нее следует отсчитывать срок на обжалование решения. Срок рассылки решения исчисляется со дня изготовления решения в полном объеме. Время изготовления полного текста решения включается в срок рассмотрения дела и принятия решения. В соответствии с п. 2 ст. 182 АПК РФ решения суда по делам об оспаривании ненормативных актов органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, а также решения по делам об оспаривании решений и действий (бездействия) указанных органов подлежат немедленному исполнению. Едва появившись, эта норма произвела эффект разорвавшейся бомбы. Первый вывод, который напрашивался при ее прочтении: если вынесено решение арбитражного суда в пользу налогоплательщика, то суммы взысканных налоговых платежей необходимо вернуть. Однако ясность в этот спор практически сразу же внес ВАС РФ. В своем Информационном письме от 24 июля 2003 г. N 73 он разъяснил, что судам следует учитывать, что в данном случае речь идет о требованиях организационного, а не имущественного характера. В случае удовлетворения судом таких требований какие-либо выплаты из бюджета в пользу заявителя не предполагаются. Таким образом, в сфере налоговых споров принимаемые решения судов вступают в силу по общему правилу - по истечении месяца, а в случаях, если решение было обжаловано, - со дня принятия соответствующего постановления апелляционным судом  МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ Федеральное государственное автономное образовательное учреждение высшего профессионального образования Дальневосточный федеральный университет (ДВФУ) ШКОЛА ЭКОНОМИКИ И МЕНЕДЖМЕНТА МАТЕРИАЛЫ ПРАКТИЧЕСКИХ ЗАНЯТИЙ «Арбитражная практика разрешения налоговых споров» Специальность 080107.65 «Налоги и налогообложение» Форма подготовки: очная г. Владивосток |
Похожие:
 | Учебно-методический комплекс составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего профессионального... | | Учебно-методический комплекс дисциплины составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего... |
| Учебно-методический комплекс дисциплины составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего... | | Учебно-методический комплекс дисциплины составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего... |
| Учебно-методический комплекс дисциплины составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего... | | Учебно-методический комплекс дисциплины составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего... |
| Учебно-методический комплекс дисциплины составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего... | | Учебно-методический комплекс дисциплины составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего... |
| Учебно-методический комплекс дисциплины составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего... | | Учебно-методический комплекс дисциплины составлен в соответствии с требованиями государственного образовательного стандарта высшего... |