И нематериальных активов
Скачать 127.58 Kb.
|
| Глава 2. РАСХОДЫ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ И НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ 2.1. Налоговый учет основных средств, приобретенных до перехода на "упрощенку" Вести учет основных средств в целях налогообложения придется организациям, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Так, в налоговом учете на дату перехода организации с общего режима на УСН (с объектом обложения "доходы, уменьшенные на величину расходов") отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств и приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, которые оплачены до перехода на УСН, в виде разницы между ценой приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями гл. 25 Налогового кодекса РФ (п. 2 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ). Если же объектом налогообложения организация выбрала доходы, то вести учет основных средств в целях налогообложения ей не нужно. Главой 26.2 Налогового кодекса РФ не предусмотрен порядок определения остаточной стоимости основных средств, приобретенных в период применения общего режима налогообложения, на дату перехода на упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов. При продаже основных средств выручка от их реализации у таких организаций учитывается в составе доходов и облагается по ставке 6%. 2.1.1. Включаем в расходы стоимость "старых" основных средств На момент перехода на упрощенную систему организация должна определить остаточную стоимость всех приобретенных к этому времени основных средств по правилам гл. 25 Налогового кодекса РФ. Обратите внимание! Речь идет обо всех основных средствах, право собственности на которые уже перешло к организации, даже если эти объекты переданы в безвозмездное пользование, переведены на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, находятся на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев или же еще не введены в эксплуатацию. Например, право собственности на основное средство (то есть оно было оплачено) перешло к организации в декабре 2011 г., а введено в эксплуатацию (включено в состав основных средств) оно было в январе 2012 г., при том что организация перешла на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2012 г. В этом случае объект должен быть отнесен к объектам, которые были приобретены после перехода на упрощенную систему налогообложения. Данная точка зрения может быть подтверждена следующими аргументами: - в соответствии с п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2001 г. N 26н, капитальные вложения не относятся к основным средствам; - имущество можно учитывать в составе основных средств только после ввода в эксплуатацию, до этого оно отражается как капитальные вложения. Аналогичные выводы следуют и из Письма Минфина России от 25 марта 2005 г. N 03-03-02-04/1/88. В нем Минфин России указал, что стоимость имущества организации, приобретенного до перехода на упрощенную систему налогообложения, включенного в состав основных средств после перехода на эту систему, учитывается в порядке, установленном п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ для основных средств, приобретенных после перехода на упрощенную систему налогообложения. Кроме того, стоит обратить также внимание и на абз. 8 п. 3.12 Порядка заполнения книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющий УСН, утвержденного Приказом Минфина России от 31 декабря 2008 г. N 154н. В нем речь идет о порядке заполнения графы 8 разд. II "Расчет расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств и на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу за отчетный (налоговый) период" книги учета доходов и расходов. Так, в абз. 8 п. 3.12 Порядка заполнения книги учета доходов и расходов сказано, что остаточная стоимость каждого приобретенного (сооруженного, изготовленного) основного средства и приобретенного (созданного самой организацией) нематериального актива до перехода на УСН указывается в графе 8 в том отчетном (налоговом) периоде применения УСН, в котором произошло последним по времени одно из следующих событий: - ввод в эксплуатацию объекта основных средств (принятие объекта нематериальных активов на бухгалтерский учет); - или подача документов на государственную регистрацию прав на объект основных средств; - или оплата (завершение оплаты) расходов на приобретение (сооружение, изготовление, создание самим налогоплательщиком) объекта основных средств и нематериальных активов. Таким образом, организация (или индивидуальный предприниматель), которая с 2012 г. начала применять УСН, относит к объектам, приобретенным в период применения УСН, объекты основных средств, которые: - были приобретены и оплачены до перехода на УСН, но введены в эксплуатацию после перехода на УСН; - были приобретены, оплачены и приняты к бухгалтерскому учету до перехода на УСН, но документы на государственную регистрацию права собственности были поданы после перехода на УСН. Объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы в установленном законодательством порядке, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств (п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н); - были приобретены, частично оплачены до перехода на УСН, но полная оплата которых была завершена после перехода на УСН. То есть расходы, связанные с приобретением указанного основного средства, учитываются организацией при применении УСН начиная с того отчетного (налогового) периода, в котором была осуществлена полная оплата такого объекта основных средств. При этом следует отметить, что суд может встать на сторону налогоплательщика и признать его право учесть в составе расходов по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, частично произведенные затраты на приобретение основных средств. В данном случае, признавая недействительным решение налоговой инспекции о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суды исходили из того, что затраты на приобретение основных средств списываются на расходы по фактической оплате, а допущенная налогоплательщиком ошибка при отнесении на расходы всей стоимости основных средств (в том числе и неоплаченной) не повлекла занижения налога. Такой вывод был сделан в Постановлении ФАС Московского округа от 16 марта 2009 г. N КА-А40/1906-09. Остаточную стоимость по данным налогового учета организация может учесть в расходах в зависимости от срока полезного использования объектов. Напомним, что срок полезного использования определяется на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, которая утверждена Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1. Если же имущество не указано в этой Классификации, то организация должна установить его срок службы самостоятельно. При этом ориентироваться надо на технические условия и рекомендации изготовителя. Если срок службы основного средства не превышает трех лет, то его стоимость списывают на расходы в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения. Остаточная стоимость основного средства распределяется равными долями по отчетным (налоговым) периодам (п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в книге доходов и расходов. Расходы на приобретение основных средств отражаются в книге учета доходов и расходов в последний день отчетного квартала (п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ). Пример. В 2011 г. ООО "Альфа" платило налоги в общеустановленном порядке. Амортизацию по основным средствам организация начисляла линейным способом. С 1 января 2012 г. ООО "Альфа" перешло на упрощенную систему налогообложения. "Упрощенный" налог организация уплачивает с разницы между доходами и расходами. В марте 2011 г. организация приобрела инструмент для деревообрабатывающего станка. Его первоначальная стоимость составила 46 800 руб. Согласно Классификации основных средств инструмент относится к первой амортизационной группе (код ОКОФ 14 2894000) со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет. Срок полезного использования инструмента был установлен в размере 24 месяцев (2 года). Сумма ежемесячной амортизации составляет 1950 руб. (46 800 руб. : 24 мес.). За 2011 г. амортизация была начислена в размере 17 550 руб. (1950 руб. x 9 мес.). Остаточная стоимость инструмента на 1 января 2012 г. составила 29 250 руб. (46 800 руб. - 17 550 руб.). Так как срок службы инструмента не превышает трех лет, его остаточная стоимость включается в состав расходов в течение первого календарного года применения УСН. Ежеквартально в расходы необходимо включать 7312 руб. 50 коп. (29 250 руб. : 4 кв.). Запись в книгу учета доходов и расходов бухгалтер ООО "Альфа" сделает 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2012 г. В бухгалтерском учете ООО "Альфа" бухгалтер будет продолжать начислять амортизацию по 1950 руб. в месяц по март 2012 г. включительно. Если основное средство служит от 3 лет до 15 лет, то его остаточная стоимость списывается на расходы в течение 3 лет применения упрощенной системы налогообложения. Причем в первый календарный год включаются в расходы 50% его стоимости, во второй календарный год - 30%, а в третий календарный год - 20%. Расходы учитываются равными долями поквартально (п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). Пример. В августе 2011 г. организация приобрела металлообрабатывающий станок и сразу стала его использовать. Первоначальная стоимость этого основного средства по данным как бухгалтерского, так и налогового учета составила 60 000 руб. Согласно Классификации основных средств станок относится к третьей амортизационной группе (код ОКОФ 14 2922030) со сроком полезного использования от 3 до 5 лет. Срок полезного использования по станку был установлен в размере 60 месяцев (5 лет). Сумма ежемесячной амортизации составила 1000 руб. (60 000 руб. : 60 мес.). За период с сентября по декабрь 2011 г. была начислена амортизация в размере 4000 руб. (1000 руб. x 4 мес.). Остаточная стоимость станка на 1 января 2012 г. (на момент перехода организации на УСН) составила 56 000 руб. (60 000 - 4000). Срок службы станка превышает 3 года. Поэтому после перехода на УСН его оставшуюся стоимость необходимо списывать на расходы в течение трех лет в следующем порядке: - в 2012 г. - 28 000 руб. (56 000 руб. x 50%), ежеквартально включать в расходы 7000 руб. (28 000 руб. : 4 кв.); - в 2013 г. - 16 800 руб. (56 000 руб. x 30%), ежеквартально включать в расходы 4200 руб. (16 800 руб. : 4 кв.); - в 2014 г. - 11 200 руб. (56 000 руб. x 20%), ежеквартально включать в расходы 2800 руб. (11 200 руб. : 4 кв.). В бухгалтерском учете ООО "Альфа" бухгалтер будет начислять амортизацию по компьютеру в прежнем порядке - по 1000 руб. в месяц по август 2016 г. включительно. Стоимость основных средств, срок службы которых превышает 15 лет, включается в расход равными долями в течение первых 10 лет (п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). Пример. В июне 2010 г. организация приобрела деревообрабатывающий станок. Его первоначальная стоимость по данным как бухгалтерского, так и налогового учета составила 192 000 руб. Согласно Классификации основных средств деревообрабатывающий станок относится к пятой амортизационной группе (код ОКОФ 14 2922645) со сроком полезного использования от 15 до 20 лет. Срок полезного использования был установлен по станку в размере 240 месяцев (20 лет). Сумма ежемесячной амортизации составляет 800 руб. (192 000 руб. : 240 мес.). За 2010 - 2011 гг. амортизация была начислена в размере 14 400 руб. (800 руб. x 18 мес.). Остаточная стоимость станка на 1 января 2012 г. (на момент перехода организации на УСН) составила 177 600 руб. (192 000 - 14 400). Так как срок службы инструмента превышает 15 лет, его остаточная стоимость включается в состав расходов при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в течение десяти лет. Ежеквартально в расходы необходимо включать 4440 руб. (177 600 руб. : 10 лет : 4 кв.). В бухгалтерском учете бухгалтер ООО "Альфа" будет продолжать начислять амортизацию по 800 руб. в месяц. 2.1.2. Учет основных средств, оприходованных в 2011, а оплаченных в 2012 году В данной ситуации возникает вопрос: когда приобретено основное средство - до перехода на упрощенную систему налогообложения или после? Для ответа на этот вопрос решающее значение имеет момент перехода права собственности на приобретенное основное средство. Моментом приобретения основного средства считается дата перехода права собственности на этот объект. Дата приобретения основного средства определяется в соответствии с договором купли-продажи. В договоре купли-продажи в качестве момента перехода права собственности может быть указан день отгрузки или день оплаты. В договоре может быть указано, что право собственности переходит к покупателю после отгрузки основного средства. В этом случае считается, что основное средство приобретено до перехода на "упрощенку", затраты на его покупку нужно списывать равномерно в зависимости от срока его службы, а остаточная стоимость определяется по данным налогового учета. Если в договоре нет указания о том, когда право собственности переходит к покупателю, или же при покупке основного средства договор купли-продажи не заключался, то в силу вступают положения Гражданского кодекса РФ. Согласно этому документу право собственности на товары переходит в момент отгрузки товара, передачи работ, услуг (ст. ст. 223, 224 Гражданского кодекса РФ). Обратите внимание! Включать в состав расходов остаточную стоимость основного средства можно только после его фактической оплаты. Начинать нужно с месяца, который следует за месяцем, в котором объект был оплачен. Пример. ООО "Золушка" приобрело производственное оборудование в ноябре 2011 г. По договору купли-продажи право собственности на этот объект переходит после его отгрузки. По данным налогового учета его первоначальная стоимость с учетом доставки и монтажа составила 180 000 руб. В этом же месяце производственное оборудование было установлено и введено в эксплуатацию. Срок полезного использования по оборудованию был установлен в размере 6 лет (72 месяцев). В декабре 2011 г. в налоговом учете была начислена амортизация в размере 2500 руб. (180 000 руб. : 72 мес.). С 1 января 2012 г. организация применяет упрощенную систему налогообложения. Налог в связи с применением УСН организация уплачивает с разницы между доходами и расходами. На дату перехода на "упрощенку" бухгалтер ООО "Золушка" определил остаточную стоимость производственного оборудования в целях налогообложения. Она составила 177 500 руб. (180 000 - 2500). Срок полезного использования оборудования превышает 3 года. Поэтому его остаточная стоимость списывается на расходы в течение 3-х лет: в первый год применения упрощенной системы - 50% стоимости, во второй год - 30%; в третий год - 20%. В 2012 г. ООО "Золушка" может учесть в составе расходов 88 750 руб. (177 500 руб. x 50%). Оплата поставщику производственного оборудования была перечислена лишь в апреле 2012 г. Поэтому списывать остаточную стоимость бухгалтер ООО "Золушка" может в течение трех кварталов: 30 июня, 30 сентября и 31 декабря в состав расходов будет включена часть остаточной стоимости производственного оборудования в размере 29 583,33 руб. (88 750 руб. : 3 кв.). Если в договоре указано, что право собственности на имущество переходит к покупателю только после его полной оплаты, значит, оно приобретено уже после перехода на "упрощенку". Поэтому все расходы на приобретение такого имущества можно учесть при расчете "упрощенного" налога единовременно в составе материальных расходов (в случае, когда имущество относится к неамортизируемому). 2.1.3. Учет основных средств, полученных безвозмездно Представьте такую ситуацию. В то время, когда организация использовала общий режим налогообложения, учредитель передал ей безвозмездно основное средство. Бухгалтер отразил в учете рыночную стоимость полученного объекта и начислил на нее налог на прибыль (п. 8 ст. 250 Налогового кодекса РФ). К сожалению, после того как организация перешла на упрощенную систему налогообложения, уменьшить доходы на стоимость безвозмездно полученного основного средства она не сможет. Это связано с тем, что при "упрощенке" в составе расходов учитываются затраты на приобретение основных средств (ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). А при безвозмездном получении основных средств организация не понесла никаких расходов. Кроме того, организация не сможет учесть в составе расходов и те затраты прошлого года, которые связаны с доставкой основного средства и доведением его до состояния, в котором оно пригодно для использования. Ведь гл. 26.2 Налогового кодекса РФ не предусматривает возможности частичного учета стоимости основного средства. 2.1.4. Продажа основных средств У организации может возникнуть необходимость продать основное средство еще до того, как его стоимость будет полностью включена в расходы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН. Налоговый кодекс не уточняет, можно ли после продажи такого объекта уменьшать доходы предприятия на его стоимость, но и не запрещает это делать. Однако, исходя из разъяснений Минфина России, учесть при расчете "упрощенного" налога остаточную стоимость основного средства после его продажи до истечения установленного срока его использования в период применения УСН нельзя (Письмо Минфина России от 7 июля 2011 г. N 03-11-06/2/105). Эта часть расходов организации просто пропадает. Поэтому организации, применяющей упрощенную систему налогообложения, очень невыгодно продавать основные средства, остаточная стоимость которых еще не включена в расходы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН. Более того, когда приобретенные (сооруженные, изготовленные) основные средства продают до того момента, как истекли три года с момента учета расходов на их приобретение, сооружение и изготовление (в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет), то при расчете эффекта от сделки необходимо учесть следующее. Пункт 3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ обязывает пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами с момента их приобретения (сооружения, изготовления) до даты реализации (передачи) с учетом положений гл. 25 Налогового кодекса РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени (Письмо Минфина России от 18 апреля 2007 г. N 03-11-04/2/106). гл. 2, "Доходы и расходы при упрощенной системе налогообложения" (10-е издание) (Феоктистов И.А.) (под ред. К.А. Либерман) ("ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2012) {КонсультантПлюс} |
Похожие:
 | Организация бухгалтерского учета нематериальных активов регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов»... |  | Учетная политика (и/или первичная документация), применяемая в учете нематериальных активов |
| При применении упрощенной системы налогообложения расходы на приобретение (создание) основных средств и нематериальных активов учитывают... | | Теоретические и методические аспекты учета основных средств и других активов 7 |
| Целью дипломной работы является исследование теоретических и практических аспектов учета основных средств и других активов, разработка... | | Целью работы Комиссии является принятие коллегиальных решений по подготовке и принятию решения о поступлении, выбытии, внутреннем... |
| | Экономическая сущность нематериальных активов | |
| Учет нематериальных активов и материальных ценностей по складам и материально-ответственным лицам | | ... |