ОСНОВНЫЕ НАРУШЕНИЯ, ВЫЯВЛЯЕМЫЕ ОРГАНАМИ КОМИТЕТА
ГОСУДАРСТВЕННОГО КОНТРОЛЯ ПРИ ПРОВЕДЕНИИ ПРОВЕРОК
ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
А.В.ДЕНИСЕВИЧ,
заместитель начальника управления
правового обеспечения
контрольной деятельности
главного экспертно-правового управления
Комитета государственного контроля
Республики Беларусь
В пособии предлагается информационный обзор результатов проведения проверок органами Комитета государственного контроля Республики Беларусь порядка ведения бухгалтерского учета и отчетности в сфере наличного денежного обращения и в сфере бюджетных отношений.
1. НАРУШЕНИЯ ПОРЯДКА ОТРАЖЕНИЯ ХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОПЕРАЦИЙ
ПО СЧЕТАМ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И В БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ
Как показывает опыт проверок, основные нарушения в данной сфере происходят по большей части по ст. 4, 6, 7 и 8 Закона Республики Беларусь от 18.10.1994 N 3321-XII "О бухгалтерском учете и отчетности" (далее - Закон N 3321-XII).
В соответствии с ч. 1 ст. 12.1 Кодекса Республики Беларусь об административных правонарушениях от 21.04.2003 N 194-З (далее - КоАП) нарушение должностным лицом юридического лица или индивидуальным предпринимателем установленного порядка ведения бухгалтерского учета (учета предпринимательской деятельности, учета доходов и расходов, применяемого при упрощенной системе налогообложения) и отчетности влечет наложение штрафа в размере от четырех до двадцати базовых величин.
Рассмотрим примеры основных нарушений, за которые применяется ответственность согласно ч. 1 ст. 12.1 КоАП.
Пример 1. Согласно заключенному в феврале 2008 г. контракту с фирмой
"S" (Польша) на сумму 368975 евро ОАО "П" был приобретен комплект
технологического оборудования для цеха убоя птицы производительностью 1000
голов/час с переработкой на полуфабрикаты, в том числе за счет кредитных
средств по долгосрочным кредитным договорам. Кроме того, обществом по
договору с ИПТЧУП "X" (г. Минск) в том же периоде были приобретены
холодильное и вспомогательное оборудование и материалы для его монтажа по
долгосрочным кредитным договорам на общую сумму 354782205 руб. Все
имущество поступило в адрес общества и принято к бухгалтерскому учету в
качестве основных средств в апреле 2009 г.
В соответствии с Инструкцией по применению Типового плана счетов
бухгалтерского учета, утвержденной Постановлением Министерства финансов
Республики Беларусь от 30.05.2003 N 89 (далее - Инструкция N 89),
причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате отражаются
по кредиту соответствующих субсчетов счета 67 "Расчеты по долгосрочным
кредитам и займам" по мере их начисления в корреспонденции с дебетом счетов
07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы" -
проценты, начисленные по долгосрочным кредитам и займам, полученным на
осуществление капитальных вложений (до ввода объектов основных средств и
нематериальных активов в эксплуатацию).
В нарушение Инструкции N 89 и пункта 11 Инструкции по бухгалтерскому
учету основных средств, утвержденной Постановлением Министерства финансов
Республики Беларусь от 12.12.2001 N 118 (далее - Инструкция N 118),
приобретенное обществом оборудование по контракту от 12.02.2008 и договору
от 04.01.2008 было отражено в бухгалтерском учете предприятия по дебету
счета 07 "Оборудование к установке" без учета процентов, начисленных по
долгосрочным кредитам, полученным на приобретение указанного оборудования.
До ввода в эксплуатацию проценты по кредитам отражались по дебету
субсчета 91-2 "Операционные расходы" в корреспонденции с кредитом счета 55
"Специальные счета в банках".
Справочно. С 2011 года согласно подп. 1.20 п. 1 ст. 131 Налогового
кодекса Республики Беларусь (далее - НК) проценты по кредитам (а также
займам), связанным с приобретением основных средств, нематериальных активов
и иных внеоборотных (долгосрочных) активов, как до ввода, так и после ввода
в эксплуатацию включаются в состав затрат, учитываемых при налогообложении
прибыли.
Проценты по кредитам, связанным с приобретением данных активов, до
ввода в эксплуатацию включаются в их первоначальную стоимость (за
исключением процентов по просроченным кредитам) (п. 11 Инструкции N 118).
Проценты, начисленные после ввода в эксплуатацию, в соответствии с
учетной политикой организации могут учитываться в составе:
операционных расходов;
вложений во внеоборотные активы в течение года и в конце отчетного
года включаться в стоимость автомобиля (за исключением процентов по
просроченным кредитам) (п. 17 Инструкции N 118).
Пример 2. Согласно учетной политике ОАО "Б" в проверяемом периоде
выручка от реализации определялась по мере поступления оплаты за выполнение
работ, оказание услуг и реализацию товаров.
В соответствии с пунктом 2 Инструкции по бухгалтерскому учету "Доходы
организации", утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики
Беларусь от 26.12.2003 N 181 (далее - Инструкция N 181), выручкой от
реализации являются денежные средства либо иное имущество в денежном
выражении, полученные или подлежащие получению в результате реализации
товаров, готовой продукции, работ, услуг по ценам, тарифам в соответствии с
договором.
Вместе с тем ОАО "Б" выручку, полученную за оказанные ГО "Б" услуги по
утилизации шин в соответствии с актом выполненных работ от 27.03.2009 в
сумме 10041269 руб., перечисленную 31.03.2009 на расчетный счет общества,
отразило по кредиту счета 86 "Целевое финансирование", что повлекло
неполную уплату в бюджет налогов за март 2009 г.
Допущенное нарушение (отражение полученной выручки по кредиту счета 90
"Реализация", доначисление соответствующих сумм налогов и их уплата в
бюджет) было устранено ОАО "Б" в январе 2010 г., что подтверждается данными
бухгалтерского учета общества.
Годовая бухгалтерская отчетность (бухгалтерский баланс и приложения к
нему) ОАО "Б" за 2009 год была сдана в налоговую инспекцию 25.03.2010.
Вместе с тем согласно пункту 9 Инструкции о порядке внесения
исправлений в бухгалтерский учет в случае обнаружения ошибок, утвержденной
Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2005
N 83, внесение исправлений, выявленных после окончания отчетного года до
составления годовой бухгалтерской отчетности, отражается в бухгалтерском
учете оборотами декабря отчетного года путем сторнирования произведенных
записей на соответствующих счетах бухгалтерского учета и внесения
правильных записей.
Таким образом, так как нарушение было установлено ОАО "Б" до сдачи
годовой бухгалтерской отчетности за 2009 год, выявленное нарушение
следовало отразить в бухгалтерском учете общества оборотами декабря 2009 г.
Допущенное нарушение повлекло недостоверное отражение сведений о
полученной выручке, исчисленных налогах, целевом финансировании в
бухгалтерской отчетности за 2009 год.
Так, в приложении 3 "Отчет об изменении капитала" к бухгалтерскому
балансу за 2009 год по строке 210 статьи "Целевое финансирование" в графе
"Из бюджета" за отчетный год была указана сумма 135 млн.руб., фактически же
из бюджета (из средств фонда) получено в счет возмещения затрат на
проведение раздельного сбора коммунальных отходов, которые не
компенсируются денежными средствами, получаемыми от реализации вторичного
сырья, 124,8 млн.руб.
В соответствии с пунктом 131 Инструкции о порядке составления и
представления бухгалтерской отчетности, утвержденной Постановлением
Министерства финансов Республики Беларусь от 14.02.2008 N 19 (далее -
Инструкция N 19), по статье "Целевое финансирование" по графам "Из бюджета"
и "Из внебюджетных фондов" показывается движение средств, полученных
организацией из бюджета, внебюджетных фондов, предоставленных в виде льгот
по налогам и таможенным платежам, из других источников на финансирование
капитальных вложений, научно-исследовательских работ,
опытно-конструкторских и опытно-технологических работ, на покрытие убытков
и другие нужды, учет которых ведется на счете 86 "Целевое финансирование".
Аналогичные данные (135 млн.руб.) были указаны:
в приложении 4 "Отчет о движении денежных средств" к бухгалтерскому
балансу по строке 080 "государственная помощь, целевое финансирование";
в приложении 6 "Отчет о целевом использовании полученных средств"
к бухгалтерскому балансу по строке 019 "прочие поступления" в графе
"поступило".
В нарушение требования частей 1, 3 статьи 13 Закона N 3321-XII,
пунктов 131, 141 Инструкции N 19 ОАО "Б" было допущено нарушение порядка
ведения бухгалтерского учета и отчетности, выразившееся в том, что в
результате неверного внесения исправлений в бухгалтерский учет, выявленных
после окончания отчетного года, но до составления годовой бухгалтерской
отчетности за 2009 год, были недостоверно отражены сведения о фактических
суммах средств, поступивших в 2009 году из бюджета (средства фонда) в
качестве целевого финансирования, в годовой бухгалтерской отчетности
ОАО "Б" за 2009 год.
Пример 3. В бухгалтерских балансах, представленных головной
организации филиалом ОАО "С", в строках 244 "по расчетам с персоналом"
статьи "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение
12 месяцев после отчетной даты)" были отражены суммы дебиторской
задолженности по оплате труда по состоянию:
на 1 января 2009 г. - 255 млн.руб.;
на 1 января 2010 г. - 502 млн.руб.;
на 1 октября 2010 г. - 459 млн.руб.
В то же время в данных балансах в строках 623 "по расчетам с
персоналом по оплате труда" статьи "Кредиторская задолженность" были
отражены суммы кредиторской задолженности по оплате труда по состоянию:
на 1 января 2009 г. - 418 млн.руб.;
на 1 января 2010 г. - 180 млн.руб.;
на 1 октября 2010 г. - 347 млн.руб.
Согласно пункту 17 Инструкции N 19 в бухгалтерской отчетности не
допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и
убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен законодательством.
Согласно пункту 19 Инструкции N 19 бухгалтерский баланс (форма 1)
должен содержать числовые показатели согласно установленной форме. Баланс
составляется на основании данных регистров бухгалтерского учета по
аналитическим счетам на конец отчетного периода.
Согласно пункту 47 Инструкции N 19 по строке 244 "по расчетам с
персоналом" статьи "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются
в течение 12 месяцев после отчетной даты)" бухгалтерского баланса
приводится сальдо по счетам 70 "Расчеты по оплате труда", 71 "Расчеты с
подотчетными лицами" (невозвращенные подотчетные суммы), 73 "Расчеты с
персоналом по прочим операциям" (задолженность работников по выданным им
займам, возмещению материального ущерба и т.д.).
Согласно пункту 73 Инструкции N 19 по строке 623 "по расчетам с
персоналом по оплате труда" бухгалтерского баланса приводятся суммы
расчетов с персоналом, учитываемые по счету 70 "Расчеты с персоналом по
оплате труда".
В результате неверного применения филиалом ОАО "С" методологии
бухгалтерского учета и в нарушение норм раздела VI "Расчеты" (счет 70
"Расчеты с персоналом по оплате труда") Инструкции N 89 возникли
расхождения в суммах дебиторской и кредиторской задолженности, отраженные в
бухгалтерских балансах.
Фактически в бухгалтерских балансах, представленных филиалом ОАО "С"
головной организации, в строках 244 "по расчетам с персоналом" статьи
"Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12
месяцев после отчетной даты)" следовало отразить суммы дебиторской
задолженности по оплате труда по состоянию:
на 1 января 2009 г. - 255 млн.руб.;
на 1 января 2010 г. - 526 млн.руб. (завышение на 24 млн.руб.);
на 1 октября 2010 г. - 459 млн.руб.
В вышеуказанных балансах в строках 623 "по расчетам с персоналом по
оплате труда" статьи "Кредиторская задолженность" следовало отразить суммы
кредиторской задолженности по оплате труда по состоянию:
на 1 января 2009 г. - 403 млн.руб. (завышение на 15 млн.руб.);
на 1 января 2010 г. - 199 млн.руб. (занижение на 19 млн.руб.);
на 1 октября 2010 г. - 342 млн.руб. (завышение на 5 млн.руб.).
В результате чего в бухгалтерских балансах филиала ОАО "С" в строке
244 "по расчетам с персоналом" статьи "Дебиторская задолженность (платежи
по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)" были
отражены искаженные данные о сумме дебиторской задолженности по оплате
труда по состоянию:
на 1 января 2010 г. - завышение на 24 млн.руб.
Также в вышеуказанных балансах были отражены искаженные данные о сумме
кредиторской задолженности по оплате труда по состоянию:
на 1 января 2009 г. - завышение на 15 млн.руб.;
на 1 января 2010 г. - занижение на 19 млн.руб.;
на 1 октября 2010 г. - завышение на 5 млн.руб.
В связи с этим представленные филиалом бухгалтерские балансы для
составления сводной бухгалтерской отчетности по ОАО "С" повлекли
составление сводной бухгалтерской отчетности с искаженными данными о суммах
дебиторской и кредиторской задолженности по оплате труда.
Пример 4. Согласно абзацу 2 части 2 пункта 7 Инструкции по
бухгалтерскому учету результатов научно-технической деятельности,
утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от
30.06.2006 N 75 (далее - Инструкция N 75), имущественные права
на результаты научно-технической деятельности (НТД) принимаются к
бухгалтерскому учету в качестве нематериальных активов:
по дебету субсчета 019 "Прочие основные средства" и
кредиту субсчета 250 "Фонд в основных средствах" по первоначальной
стоимости.
Первоначальная стоимость имущественных прав на результаты НТД
определяется в сумме фактических затрат на их создание за вычетом стоимости
затрат на создание опытных образцов, пригодных для дальнейшего
использования.
Выборочной проверкой было установлено, что согласно актам
сдачи-приемки бюджетной организацией в период 2008 - 2009 г. были
получены результаты научно-технической деятельности, а именно принята
следующая научно-техническая продукция:
согласно договору от 09.01.2009, заключенному с РУП "Б", последним
были выполнены работы по теме "Разработка автоматизированного
информационного ресурса дорожной инфраструктуры с использованием
WEB-технологии (параметры автомобильных дорог, объекты сервиса)".
Научно-техническая продукция, созданная по результатам исполнения договора,
была в полном объеме передана исполнителем и принята бюджетной организацией
согласно акту сдачи-приемки научно-технической продукции от 24.12.2009.
Стоимость работ по договору (фактические затраты на создание результатов
научно-технической деятельности) составила 201451676 руб.;
согласно договору от 09.01.2009, заключенному с РУП "Б", последним
были выполнены работы по теме "Разработка программного обеспечения "Анализ
просроченной дебиторской (кредиторской) задолженности". Научно-техническая
продукция, созданная по результатам исполнения договора, была в полном
объеме передана исполнителем и принята бюджетной организацией согласно акту
сдачи-приемки научно-технической продукции от 24.12.2009. Стоимость работ
по договору (фактические затраты на создание результатов научно-технической
деятельности) составила 130402305 руб.
Проверкой было установлено, что имущественные права на результаты
вышеуказанной научно-технической деятельности (нематериальные активы) не
были приняты к бухгалтерскому учету (не были зафиксированы в бухгалтерском
учете) на дату совершения хозяйственной операции (на дату акта
сдачи-приемки научно-технической продукции).
Установлено, что нематериальные активы, полученные в рамках
вышеуказанных договоров, были приняты к бухгалтерскому учету по дебету
субсчета 019 "Прочие основные средства" только в декабре 2010 г. (акт о
приеме нематериальных активов по форме НА-1 от 31.12.2010).
В то же время согласно представленной справке в бухгалтерской
отчетности (балансе исполнения сметы расходов (форма 1)) предприятия на
01.01.2010 (за 2009 год) активы на субсчете 019 "Прочие основные средства"
не числились, за период с 01.01.2009 по 31.12.2009 обороты по субсчету 019
"Прочие основные средства" отсутствовали. Таким образом, хозяйственные
операции, а именно получение по актам сдачи-приемки от
организаций-исполнителей научно-технической продукции в рамках
вышеуказанных договоров, не были отражены в бухгалтерской отчетности в тех
периодах, к которым они относятся.
Пример 5. Согласно бухгалтерским балансам в течение 2008 - 2009 годов
общество не имело арендованных (полученных в пользование, лизинг) основных
средств, учитываемых за балансом.
Вместе с тем согласно договорам аренды от 27.05.2008, от 01.11.2008,
от 15.12.2008, от 15.11.2009 общество арендовало в 2008 - 2009 годах
недвижимое имущество, оценка которого должна была быть приведена в
бухгалтерском балансе в разделе "Активы и обязательства, учитываемые за
балансом" по строке 001 "Арендованные основные средства".
Указанное требование установлено пунктом 84 Инструкции N 19.
Согласно Инструкции N 89 для этих целей в разделе "Забалансовые
счета" предусмотрен счет 001 "Арендованные основные средства".
Таким образом, неприведение данных об арендованных обществом основных
средствах на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" и
соответственно неотражение факта этой хозяйственной операции в
бухгалтерских балансах, составленных по состоянию на 01.01.2009 и
01.01.2010, явилось нарушением действующего законодательства Республики
Беларусь.
Так, при составлении бухгалтерской отчетности были нарушены требования
частей 4 и 5 статьи 8, части 1 статьи 13 Закона N 3321-XII, пункта 84
Инструкции N 19, раздела "Забалансовые счета" Инструкции N 89.
Согласно приложению 1 к уставу уставный фонд общества составил 7267580
руб. Уставный фонд был сформирован в полном объеме за счет внесения
участниками денежных средств в сумме 2700000 руб. и дополнительного
неденежного вклада стоимостью 4567580 руб., в том числе влагомера Мг 4Б
стоимостью 1311300 руб. Однако в нарушение норм пунктов 2, 3, 9 Инструкции
N 118, пункта 21 Инструкции об отражении в бухгалтерском учете
хозяйственных операций с основными средствами, утвержденной Постановлением
Министерства финансов Республики Беларусь от 20.12.2001 N 127 (далее -
Инструкция N 127), раздела 1 "Внеоборотные активы" (счет 01 "Основные
средства") Инструкции N 89, подпунктов 1.2.1 положений об учетной политике
ООО "С" в целях бухгалтерского и налогового учета на 2009 год и на 2010
год, а также статьи 6 Закона N 3321-XII влагомер Мг 4Б стоимостью 1311300
руб. в бухгалтерском учете в течение проверяемого периода не числился.
Пример 6. В нарушение требований абзаца 2 статьи 4 и части 5 статьи 10
Закона N 3321-XII, раздела VIII "Финансовые результаты" Инструкции N 89 в
организации не было обеспечено формирование полной и достоверной информации
о ее деятельности и финансовом положении, полученных доходах, а именно:
полученная в 2009 году и отраженная на счете 86 "Целевое
финансирование" субсидия государственным организациям в размере 979
млн.руб. по бухгалтерскому учету не была учтена на субсчете 90-1 "Выручка
от реализации",
а частично, в сумме 959 млн.руб., отражена на субсчете 92-1
"Внереализационные доходы"
и в сумме 20,0 млн.руб. отнесена в кредит счета 70 "Расчеты с
персоналом по оплате труда" (материальная помощь).
В нарушение требований статей 4, 6 и 10 Закона N 3321-XII, раздела
VIII "Финансовые результаты" (счет 90 "Реализация") Инструкции N 89
организацией в период с 01.07.2009 по 30.10.2010 не велся раздельный учет
затрат в соответствии с видами осуществляемой деятельности - реализация
билетов и реализация программок и буклетов. Кроме того, в период с
01.07.2009 по 30.10.2010 в нарушение требований Закона N 3321-XII,
Инструкции N 89 распределение общей суммы затрат (себестоимости) по видам
деятельности, отраженных по счету 20 "Основное производство", производилось
без учета удельного веса выручки, полученной по каждому виду деятельности.
Так, например, за период с 01.07.2009 по 31.12.2009 общая сумма затрат
по счету 20 "Основное производство" составила 52182,3 тыс.руб.,
всего выручка от реализации билетов, программок и буклетов по субсчету
90-1 "Реализация" - 9070,8 тыс.руб.,
из нее выручка от реализации программок и буклетов - 896,8 тыс.руб.,
что составляет 10% в общем объеме полученной выручки.
Таким образом, затраты, непосредственно связанные с реализацией
программок и буклетов, должны были составить 5218,2 тыс.руб. (52182,3
тыс.руб. x 10 / 100).
Фактически по субсчету 90-2 "Себестоимость реализации" затраты по
реализации программок и буклетов были отражены в сумме 7683,2 тыс.руб., что
привело к завышению убытков и излишнему получению из бюджета средств на
сумму 2465,0 тыс.руб.
За 10 месяцев 2010 года общая сумма затрат по счету 20 "Основное
производство" составила 1062288,2 тыс.руб.,
всего выручка от реализации билетов, программок, буклетов и прочей
деятельности (участие в массовых мероприятиях) по субсчету 90-1 "Выручка от
реализации" - 253975,3 тыс.руб.,
из нее выручка от реализации программок и буклетов, прочей
деятельности - 5874,8 тыс.руб., что составляет 2,3% в общем объеме
полученной выручки.
Таким образом, затраты, непосредственно связанные с реализацией
программок и буклетов, прочей деятельностью, должны были составить
24432,6 тыс.руб. (1062288,2 тыс.руб. x 2,3 / 100).
Фактически по субсчету 90-2 "Себестоимость реализации" затраты,
связанные с реализацией программок и буклетов, прочей деятельностью, были
отражены в сумме 20681,2 тыс.руб., что привело к занижению убытков на сумму
3751,4 тыс.руб. (журналы-ордера за период с 01.07.2009 по 31.12.2009 и за
период с 01.01.2010 по 31.10.2010 по субсчетам 90-1 "Выручка от
реализации", 90-2 "Себестоимость реализации").
Пример 7. Проверка показала, что в бухгалтерском учете общества
отдельные хозяйственные операции своевременно не регистрировались на счетах
бухгалтерского учета и не фиксировались в бухгалтерском учете на дату их
совершения.
Так, например, расходы по техническому обслуживанию охранно-пожарной
сигнализации и первичному обследованию охранно-пожарной сигнализации за
январь 2010 г. (акты выполненных работ от 31.01.2010) были отражены по
счету 44 "Расходы на реализацию" в июле 2010 г.
Приобретение товарно-материальных ценностей (ТМЦ) по ТТН от 19.09.2009
на сумму 94746 руб. и по ТТН от 04.11.2009 на сумму 45076 руб. было
отражено в учете по дебету счета 10 "Материалы" в январе 2010 г.
Расходы по техническому обслуживанию компрессора за март 2009 г. (акт
выполненных работ от 18.03.2009) были отражены в бухгалтерском учете
общества по дебету счета 25 "Общепроизводственные расходы" в апреле 2009 г.
В январе 2010 г. общество на основании договора от 30.11.2009 с
Департаментом охраны Министерства внутренних дел Республики Беларусь
приобрело и установило в магазине техническое средство и систему охраны
(кнопка тревожной сигнализации). Фактические затраты на материалы,
оборудование и работы по установке составили 967938 руб. В последующем с
указанной организацией был заключен договор от 23.03.2010 на оказание
охранных услуг с использованием ручной системы тревожной сигнализации.
В бухгалтерском учете общества стоимость системы тревожной
сигнализации в сумме 967938 руб. была признана как расходы на реализацию
(отражена в составе затрат на реализацию по дебету счета 44 "Расходы на
реализацию"). Исходя из того что общество приобрело систему тревожной
сигнализации (тревожная кнопка), которая имеет материально-вещественную
форму и предназначена для ее использования при обслуживании осуществляемой
деятельности (розничной торговли), данную хозяйственную операцию следовало
считать как приобретение активов.
Активы, имеющие материально-вещественную форму, к бухгалтерскому учету
принимаются в качестве основных средств либо средств в обороте. Пунктом 2
Инструкции N 118 установлены условия, при одновременном выполнении которых
активы относятся к основным средствам.
Активы, в отношении которых применяется ч. 1 п. 4 Инструкции N 118,
могут учитываться в бухгалтерском учете в составе средств в обороте.
Справочно. С 1 января 2010 г. если в учетной политике организации не
указан стоимостный критерий отнесения активов к основным средствам, то
вышеперечисленные приобретения можно принять к учету в качестве основных
средств по условиям п. 2 Инструкции N 118.
В учетной политике общества на 2010 год было предусмотрено, что
имущество стоимостью выше установленного лимита относится к основным
средствам. Исходя из вышеизложенного следовало, что фактические затраты,
связанные с приобретением и установкой тревожной сигнализации, в сумме
967938 руб. необходимо было отразить на счете 10 "Материалы".
Таким образом, в нарушение требований пунктов 2 и 4 Инструкции N 118,
пунктов 1 и 2 Постановления Министерства финансов Республики Беларусь от
23.03.2004 N 41 "О лимите стоимости активов, учитываемых в бухгалтерском
учете в составе средств в обороте" (далее - Постановление N 41), пункта 2
Инструкции о порядке бухгалтерского учета материалов, утвержденной
Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17.07.2007
N 114 (далее - Инструкция N 114), характеристики счета 10 "Материалы"
Инструкции N 89, подпункта 2.1 учетной политики на 2010 год при ведении
бухгалтерского учета общества не был соблюден порядок включения активов в
состав средств в обороте и отражения операций, связанных с их
приобретением.
Справочно. Постановление N 41 и Инструкция N 114 утратили силу в связи
с принятием Постановления Министерства финансов Республики Беларусь от
12.11.2010 N 133 "Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету запасов
и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов
Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов" (далее -
Постановление N 133), вступившего в силу с 27.01.2011.
Пример 8. В нарушение требований Инструкции N 89 в проверяемом периоде
расходы на отдых, развлечение были отнесены:
не в дебет счета 92 "Внереализационные расходы",
а в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы".
Так, в июне - июле 2010 г. для сотрудников ОАО "О" были приобретены 17
билетов на концерт в сумме 480000 руб., которые были отражены в приходе в
материальном отчете и в июле 2010 г. были списаны в дебет счета 26
"Общехозяйственные расходы" в сумме 480000 руб.
Пример 9. Филиалом РСУ в проверяемом периоде транспортные расходы
(ГСМ) по доставке основных средств собственным транспортом до момента ввода
их в эксплуатацию были отнесены на себестоимость товаров, работ, услуг в
сумме 681985 руб., в том числе:
в январе 2009 г. - по доставке отвала грейдерного, отвала переднего к
МТЗ (акты ввода в эксплуатацию основных средств от 05.01.2009);
в июне 2009 г. - по доставке бороны дисковой (акт ввода в эксплуатацию
основного средства от 16.06.2009);
в августе 2009 г. - по доставке отвала снегоуборочного,
пескоразбрасывающего оборудования, косилки АС-1 (акты ввода в эксплуатацию
основных средств от 25.08.2009);
в ноябре 2009 г. - по доставке пескоразбрасывающего оборудования (акт
ввода в эксплуатацию основного средства от 26.11.2009);
в декабре 2009 г. - по доставке погрузчика "Амкодор" (акт ввода в
эксплуатацию основного средства от 10.12.2009);
в мае 2010 г. - по доставке автомашины УАЗ (акт ввода в эксплуатацию
основного средства от 12.05.2010);
в июне 2010 г. - по доставке автомашины "Опель Омега" и косилки АС-1
(акты ввода в эксплуатацию основных средств от 10.06.2010).
Данные хозяйственные операции были отражены в регистрах бухгалтерского
учета предприятия (за январь, июнь, август, ноябрь, декабрь 2009 г.; май,
июнь 2010 г.) с записью на счетах бухгалтерского учета:
по дебету счета 23 "Вспомогательные производства" и кредиту счета 10
"Материалы";
по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 23
"Вспомогательные производства".
Таким образом, на предприятии были нарушены требования части 1 пункта
14, части 2 пункта 15 Инструкции N 127, статей 4, 8 Закона N 3321-XII, что
повлекло формирование недостоверной информации о деятельности организации и
ее финансовом положении, полученных доходах и понесенных расходах, а также
отражение в учете текущих затрат на производство продукции, выполнение
работ, оказание услуг, затрат, связанных с капитальными и финансовыми
вложениями.
В соответствии с Инструкцией N 127 хозяйственная операция должна была
найти свое отражение в регистрах бухгалтерского учета (за январь, июнь,
август, ноябрь, декабрь 2009 г.; май, июнь 2010 г.) с записью на счетах
бухгалтерского учета:
по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредиту счета
10 "Материалы";
с дальнейшим списанием с кредита счета 08 "Вложения во внеоборотные
активы" в дебет счета 01 "Основные средства".
Пример 10. Среди прочих нарушений в отражении хозяйственных операций в
бухгалтерском учете организацией допускались случаи отражения в учете
выручки от реализации товаров на экспорт не по ценам реализации, а по
отпускным ценам.
Учет готовой продукции по цеху заморозки осуществлялся организацией по
отпускным ценам. Реализация готовой продукции осуществлялась как внутри
Республики Беларусь, так и на экспорт, при этом фактические цены реализации
устанавливались как ниже, так и выше отпускных.
Так, по товарно-транспортной накладной от 03.11.2009 организацией были
отгружены на экспорт ООО "М" ягоды и грибы, замороженные в количестве
6050 кг на сумму 7361,5 евро, что по курсу Национального банка Республики
Беларусь на 03.11.2009 составило 29757245 руб. В бухгалтерском учете
03.11.2009 была отражена выручка от реализации продукции (цех заморозки) в
сумме 29757245 руб., одновременно стоимость готовой продукции по отпускным
ценам списана на сумму 42507250 руб. Отклонение в отпускных и фактических
ценах отражено в сумме 12750005 руб. Произведены следующие записи:
Д-т
|
К-т
|
Сумма, руб.
|
Примечание
|
45
|
90-1
|
29757245
|
Отражена выручка от реализации
|
90-1
|
43
|
42507250
|
Списана стоимость готовой продукции
|
42-6
|
90-1
|
12750005
|
Отклонение в отпускных и фактических ценах
|
Таким образом, выручка от реализации по этой отгрузке, отраженная в
бухгалтерском учете организации по кредиту субсчета 90-1 "Выручка от
реализации", составила 42507250 руб. (29757245 + 12750005), в то время как
фактически была отгружена продукция ООО "М" на 29757245 руб. В октябре -
декабре 2009 г. аналогичным образом была отражена в учете выручка от
реализации еще по 11 отгрузкам готовой продукции на экспорт.
Таким образом, в нарушение отражения хозяйственных операций по счетам
90 "Реализация" и 43 "Готовая продукция" Инструкции N 89 организацией в
октябре - декабре 2009 г. в бухгалтерском учете была отражена реализация
замороженной продукции на экспорт по кредиту субсчета 90-1 "Выручка от
реализации" (цех заморозки) не по фактическим ценам, а по отпускным (вместо
отражения выручки от реализации по фактическим ценам в сумме 834719011 руб.
была отражена выручка по отпускным ценам в сумме 1380959250 руб.).
Пример 11. В соответствии с Инструкцией N 89 на счете 69 "Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению" обобщается информация о расчетах по
социальному страхованию и пенсионному обеспечению.
На счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" обобщается
информация о расчетах по разным операциям с дебиторами и кредиторами, в
т.ч. по имущественному и личному страхованию.
В нарушение части 1 статьи 8 Закона N 3321-XII, Инструкции N 89 в
обществе учет расчетов по обязательному страхованию его работников (личное
страхование) в 2010 году велся на субсчете 69-3 вместо счета 76 "Расчеты с
разными дебиторами и кредиторами" (субсчет 76-2 "Расчеты по имущественному
и личному страхованию").
Пример 12. Выборочной проверкой было выявлено, что в течение
проверяемого периода ОАО "М" в нарушение статьи 4 Закона N 3321-XII в
производственных отчетах по расходу сырья и материалов по сборочному цеху и
производственно-диспетчерскому отделу систематически завышало количество
выпущенной готовой продукции в разрезе выпускаемой номенклатуры.
Фактический расход комплектующих изделий и материалов, списанных на готовую
продукцию за конкретный отчетный месяц, не соответствовал нормам расхода,
установленным конструкторской документацией (ведомостями покупных изделий,
сводными нормами расхода материалов), из-за их отсутствия на предприятии, в
результате чего указанный в производственных отчетах объем готовой
продукции просто не мог быть выпущен.
Так, согласно учетным данным в январе 2009 г. в объем выпуска готовой
продукции были включены: редукторы модели МРУ-03 - 105 шт., редукторы
модели ПРТ-7А.16.21.00.000 - 50 шт. Вместе с тем было установлено, что для
выпуска 105 готовых редукторов модели МРУ-03 и 50 редукторов модели
ПРТ-7А.16.21.00.000 на складе общества отсутствовали необходимые детали и
комплектующие изделия.
По производственному отчету сборочного цеха за январь 2009 г. на
выпуск редукторов модели МРУ-03 было списано:
вал-шестерня РУ 03.00.201 - 0 шт., по норме необходимо - 105 шт.;
колесо РУ 03.00.202 - 0 шт., по норме - 105 шт.;
масленка М10 - 71 шт., по норме - 105 шт.;
подшипники 7.309 - 4 шт., по норме - 210 шт., или на 105 редукторов.
На выпуск редукторов модели ПРТ-7А.16.21.00.000 было списано:
подшипник 80211 - 29 шт., по норме необходимо - 100 шт.;
подшипник 312А - 12 шт., по норме - 50 шт.;
подшипник 53612 - 12 шт., по норме - 50 шт.
Из приведенных данных следовало, что редукторы модели МРУ-03 не могли
быть готовой продукцией из-за полного отсутствия необходимого количества
валов-шестерен РУ 03.00.201 и колес РУ 03.00.202, а к готовым редукторам
модели ПРТ-7А.16.21.00.000 можно отнести не более 12 редукторов (по
наименьшему числу требуемых деталей и комплектующих изделий). Списание
недостающих деталей было проведено в феврале после их поступления на склад
общества от поставщиков.
Аналогично в марте 2009 г. в объем выпуска готовой продукции по
обществу был включен станок МН-56 в количестве 1 шт. В то же время согласно
производственному отчету сборочного цеха за март 2009 г. на выпуск станка
списано:
предохранитель ПК45 - 0 шт., по норме необходимо - 2 шт.;
конденсатор К 30-35 - 0 шт., по норме - 1 шт.;
лампа КМ 24-90 - 0 шт., по норме - 1 шт.;
подшипники 203 - 0 шт., по норме - 3 шт.;
подшипники 204 - 0 шт., по норме - 1 шт.;
подшипники 8104 - 0 шт., по норме - 1 шт. и т.д.
Из приведенных данных следовало, что станок МН-56 в марте не являлся
готовой продукцией.
Таким образом, ОАО "М" искажало реальные объемы выпуска продукции и
фактические затраты на выпуск продукции.
С целью фальсификации отчетных данных по выпуску готовой продукции
сборочным цехом в конце каждого отчетного месяца оформлялись фиктивные
приемо-сдаточные накладные на передачу части продукции как готовой, которая
фактически являлась незавершенным производством, из сборочного цеха на
склад. Окончательная доработка редукторов недостающими деталями и изделиями
осуществлялась в последующий за отчетным месяц по мере поступления
комплектующих на склад. |
