Принятые сокращения
Скачать 4.24 Mb.
|
Услуги заказчика-застройщика В п. 1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций указано, что организация строительства объектов, контроль за его ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляются застройщиками. Напомним, что в данном случае под застройщиком подразумеваются организация, выполняющая в том числе функции заказчика, и застройщик, осуществляющий подрядные работы собственными силами. Специалисты МНС России в Письме от 21.02.2003 N 03-1-08/638/17-Ж751 отметили, что деятельность застройщика по выполнению перечисленных выше функций, в том числе технического надзора, следует рассматривать как оказание услуг. Причем застройщик может осуществлять строительство объектов недвижимости как своими силами, так и путем привлечения других лиц (п. 1 ст. 4 Закона N 214-ФЗ). Обратите внимание: если застройщик для организации строительства привлекает заказчика, то контроль и надзор над выполнением работ осуществляет заказчик. При этом заказчик в соответствии со ст. 749 ГК РФ имеет право для контроля и надзора над строительством без согласия подрядчика заключить договор с инженером (инженерной организацией). В этом случае в договоре строительного подряда определяются функции такого инженера (инженерной организации), связанные с последствиями его действий для подрядчика. Возникает вопрос: как определить стоимость услуг заказчика? Обратимся к Положению о заказчике при строительстве объектов для государственных нужд на территории РФ, утвержденному Постановлением Госстроя России от 08.06.2001 N 58 (далее - Положение), которое в обязательном порядке применяется при строительстве объектов для федеральных нужд. Однако его можно использовать и при строительстве прочих объектов. В п. 1.8 Положения указано, что объем средств на выполнение функций заказчика устанавливается в договоре с инвестором на основе расчета, произведенного в соответствии с Методическим пособием по расчету затрат на службу заказчика-застройщика, рекомендованным к применению Письмом Минстроя России от 13.12.1995 N ВБ-29/12-347 (далее - Методическое пособие). Методическое пособие предназначено для подготовки расчетов затрат на содержание службы заказчика-застройщика при финансировании строительства за счет средств федерального бюджета. Однако им можно пользоваться и для аналогичных расчетов при других источниках финансирования различными организациями независимо от организационно-правовых форм и ведомственной принадлежности. Затраты на содержание службы заказчика-застройщика представляются в абсолютных (рублях) и относительных (процентах к объему капитальных вложений) показателях и отражаются в гл. 10 "Содержание дирекции (технического надзора) строящегося предприятия (учреждения)" сводного сметного расчета (п. 3 Методического пособия). Пунктом 1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций предусмотрено, что расходы по содержанию застройщика производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость вводимых в эксплуатацию объектов. Таким образом, затраты, возникшие в результате выполнения функций заказчика-застройщика, должны попасть в состав капитальных вложений (счет 08, субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств"). Об этом сказано и в Инструкции по применению Плана счетов: по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" отражаются фактические затраты застройщика, включаемые в первоначальную стоимость объектов основных средств, нематериальных активов и других соответствующих активов. Правомерность применения счета 08 в данном случае подтверждается и сложившейся арбитражной практикой. ФАС ПО в Постановлении от 26.04.2004 N А12-12888/03-С3 отметил: норма Инструкции по применению Плана счетов о том, что субсчет 08-3 предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, не означает, что в качестве таковых они предполагаются к принятию к учету именно данной организацией. Однако, как уже говорилось, деятельность заказчика-застройщика рассматривается как оказание услуг. На основании п. 5 ПБУ 9/99 выручка от оказания услуг является доходом от обычных видов деятельности и отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка". Таким образом, с одной стороны, необходимо сформировать на счете 08 инвентарную стоимость объекта в размере фактических затрат, с другой - отразить выручку от оказания услуг заказчика. Как соблюсти эти условия при отражении хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета? Ответ представим в виде конкретного примера. Пример. По условиям договоров участия в долевом строительстве стоимость услуг заказчика, определенная на основании сметы, составляет 118 000 руб., в том числе НДС - 18 000 руб. Текущие расходы - 70 000 руб. Хозяйственные операции будут отражены в учете следующим образом.
-------------------------------- <*> Расходы, связанные с оказанием услуг, считаются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99) и отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 20 "Основное производство" (План счетов). Накопленные на счете 20 затраты списываются в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", в момент передачи объекта дольщикам. <**> Порядок формирования финансового результата отвечает п. 15 ПБУ 2/94, согласно которому финансовый результат у застройщика по деятельности, связанной со строительством, образуется как разница между размером (лимитом) средств на его содержание, заложенным в сметах на строящиеся в данном отчетном периоде объекты, и фактическими затратами по его содержанию. На практике застройщики, выступающие в качестве заказчика, при заключении договора участия в долевом строительстве нередко не определяют сумму вознаграждения заказчика-застройщика. Налоговые органы полагают, что затраты заказчика-застройщика являются объектом налогообложения (реализация услуг) и облагаются НДС в каждом отчетном периоде. Однако судьи, как правило, встают на сторону налогоплательщика, исчислившего НДС после завершения инвестиционного проекта с суммы фактической экономии инвестиционных средств (Постановление ФАС МО от 31.05.2005 N КА-А41/4403-05). В данном случае при принятии решения в пользу заявителя (заказчика-застройщика) судьи исходили из того, что услуги заказчика-застройщика могут считаться завершенными только в момент сдачи объекта инвестору, в связи с чем выручка от реализации услуг заказчика-застройщика у заявителя возникает только после окончания строительства и сдачи объекта дольщикам, то есть когда у заказчика-застройщика, в том числе для целей налогообложения, возникает реальная возможность определить сумму фактической экономии инвестиционных средств - вознаграждения заказчика-застройщика. Обратите внимание: согласно п. 3.1.6 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций экономия средств, полученных от дольщиков в качестве финансирования капитального строительства, по окончании строительства остается в распоряжении застройщика, если это предусмотрено договором. Совмещение функций Напомним, что застройщик может являться не только заказчиком, но и подрядчиком (генподрядчиком). В этом случае проводки на счетах бухгалтерского учета будут другие. При хозяйственном способе производства строительных и монтажных работ учет затрат застройщиком ведется на счете 08 в размере фактически произведенных расходов, включая расходы по содержанию подразделений, занятых организацией строительства (п. 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, п. 8 ПБУ 2/94). Пример. Организация своими силами строит многоквартирный жилой дом на средства дольщиков, которые составляют 11 800 000 руб. Затраты по строительству жилого дома равны 7 000 000 руб. В бухгалтерском учете организации будут составлены следующие записи:
3. УЧЕТ У ПОДРЯДЧИКА 3.1. Незавершенное производство: оценка и учет 3.1.1. Что такое незавершенное строительство и незавершенное производство? Термины "незавершенное производство" и "незавершенное строительство" не идентичны. Эти определения даны в ПБУ 2/94. В соответствии с п. 2 этого документа незавершенное строительство - затраты застройщика по возведению объектов строительства с начала строительства до ввода объектов в эксплуатацию. Таким образом, незавершенное строительство - это объект капитальных вложений (во вновь создаваемое или модернизируемое имущество), работы на котором не закончены. Незавершенное строительство составляют фактически произведенные затраты, которые слагаются из стоимости выполненных строительных, монтажных и других работ, стоимости установленного оборудования и оборудования, находящегося в монтаже на этих объектах, затрат по освоению территории застройки и других расходов, связанных со строительством указанных объектов. В соответствии с п. 11.9 Инструкции N 123 к объектам, находящимся в незавершенном строительстве, относятся объекты: - строительство которых продолжается; - строительство которых приостановлено, законсервировано или окончательно прекращено, но не списано в установленном порядке; - находящиеся в эксплуатации, по которым акты приемки еще не оформлены. Учет затрат по незавершенному строительству производится по дебету счета 08-3 "Строительство объектов основных средств". Наличие незавершенного строительства возможно у инвестора, заказчика, в том числе при совмещении этих функций, а также при строительстве хозяйственным способом. В силу того, что подрядная организация непосредственно выполняет работы, для отражения произведенных расходов бухгалтер, в соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению, должен использовать счет 20 "Основное производство", а не счет 08. Иными словами, именно у подрядчика будет возникать незавершенное производство. Незавершенное производство - затраты подрядчика на объектах строительства по незаконченным работам, выполненным согласно договору на строительство (п. 2 ПБУ 2/94). Отметим, что счет 20 также используется заказчиками-застройщиками. Учет капитальных затрат по строительству объекта заказчики-застройщики ведут на счете 08-3. Затраты застройщика по принятым к оплате или оплаченным подрядным работам, выполненным подрядчиками на законченных строительством объектах, учитываются в составе незавершенного строительства до их ввода в эксплуатацию или сдачи инвестору (см. п. 7 ПБУ 2/94). При этом по дебету счета 20 эти предприятия собирают фактические затраты, связанные с оказанием услуг по организации строительства (заключение договоров с подрядчиками, технический надзор, ведение бухгалтерского учета и т.д.). В момент сдачи готового объекта инвестору заказчик-застройщик признает выручку от реализации услуг и, соответственно, списывает понесенные расходы в дебет счета учета продаж: Дебет 08-3 Кредит 90-1 - отражена выручка от реализации услуг заказчика-застройщика; Дебет 90-2 Кредит 20 - списаны затраты по организации строительства. Особых проблем с учетом у бухгалтера не возникает. Более того, и для целей налогообложения прибыли нет необходимости распределять эти расходы на прямые и косвенные (более подробно см. раздел "Заказчик-застройщик: нюансы бухгалтерского и налогового учета"). Пунктом 2 ст. 318 НК РФ налогоплательщикам, оказывающим услуги, разрешено относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства. При этом объект налогообложения у заказчика-застройщика от реализации услуг по технадзору возникает только в момент сдачи готового объекта инвестору. Правомерность такого подхода неоднократно подтверждалась судами (см., например, Постановления ФАС МО от 31.05.2005 N КА-А41/4403-05, от 31.10.2003 N КА-А41/8563/03). Наличие незавершенного строительства на балансе организации, как правило, не усложняет жизнь бухгалтеру. Затраты на счете 08-3 накапливаются в разрезе отдельных объектов (если их несколько), и списание их производится только после завершения всех работ, предусмотренных сметой. Аналогичный порядок действует и в налоговом учете, то есть практически все учтенные по дебету счета 08-3 расходы будут формировать первоначальную стоимость объекта для целей налогообложения прибыли (п. 1 ст. 257 НК РФ). Исключение составляют: - проценты по кредитам и займам, привлеченным для строительства; - платежи (госпошлина) за регистрацию прав на недвижимое имущество. Эти суммы в бухгалтерском учете увеличивают первоначальную стоимость объекта (п. 25 ПБУ 15/01, п. 8 ПБУ 6/01), в налоговом - включаются во внереализационные и прочие расходы соответственно (пп. 2 п. 1 ст. 265, пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ, Письмо Минфина России от 16.02.2006 N 03-03-04/1/116). К сведению: если организация осуществляет строительство для собственных нужд, то есть не осуществляет деятельности в области строительства, направленной на получение дохода, то расходы на содержание дирекции строящегося объекта могут учитываться при формировании первоначальной стоимости объекта основных средств. Необходимо также учитывать, что первоначальная стоимость основных средств формируется не только по сумме затрат заказчика - инвестора строительства, но и включает затраты по работам, по которым функции заказчика выполняли другие организации, при условии, что эти затраты непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств. Такие разъяснения были доведены до сведения налогоплательщиков Минфином в Письме от 02.03.2006 N 03-03-04/1/178. Таким образом, становится понятным, что, имея незавершенное строительство, бухгалтер не должен производить трудоемких дополнительных расчетов, оформлять их бухгалтерскими справками и т.д. Совсем другая ситуация складывается у подрядчиков. Именно это мы и рассмотрим более подробно. |
Похожие:
 | Выбор способа размещения заказа на поставку лекарственных средств и медицинского оборудования | | Проверка наличия денежных средств, денежных документов, соблюдения кассовой дисциплины |
| Данные), которые Организация (далее – Оператор, Общество) может получить от субъекта персональных данных, являющегося стороной по... |  | Охватывает все материальные ценности, денежные средства и расчетные отношения с другими организациями и лицами. При полной инвентаризации... |
| Заказчик, указанный в информационной карте (п 1), намерен заключить с победителем запроса цен договор, предмет которого указан в... | | ... |
| ... | | Основные документы, регламентирующие порядок организации и ведения бухгалтерского учета и налогообложения, принятые в ноябре — декабре... |
| |