3.3. Пример выполнения аудиторских процедур. Рекомендации по исправлению выявленных ошибок.
Типичные искажения учетной и отчетной информации целесообразно представить в следующем виде (табл. 3.3.1).
Таблица 3.3.1
Типы и виды искажений учетной и отчетной информации
Критерии достоверности бухгалтерской отчетности
|
Типы искажений
|
Процедуры аудита
|
Виды искажений
|
1
|
2
|
3
|
4
|
1.Критерий прав и обязательств
|
Отсутствуют договоры на поставку товаров, возмездное оказание услуг
|
Нормативная проверка оснований возникновения расчетов с поставщиками и подрядчиками
|
Отсутствует договор на поставку товаров
|
2.Критерий полноты
|
Хозяйственные операции были зарегистрированы в первичных документах неунифицированной формы; отсутствовали реквизиты, придающие документу юридическую силу
|
Синтаксическая (формальная) проверка первичных учетных документов
|
В Расходном кассовом ордере отсутствует подпись руководителя
|
3.Критерий возникновения и существования
|
Кредиторская или дебиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками отсутствует, хоть и отражена в бухгалтерском учете
|
Фактическая проверка-инвентаризация расчетов с поставщиками и подрядчиками
|
Отражение по дебету счета 60 задолженности, которая, по результатам инвентаризации, оказалась фиктивной
|
4.Критерий непротиворечивости
|
Данные первичных документов не соответствуют данным аналитического, синтетического, сводного учета и отчетности.
|
Встречная проверка расчетов с поставщиками и подрядчиками
|
Сумма, указанная в акте о приемке выполненных работ отлична от суммы, указанной по кредиту счета 60
|
5.Критерий полноты
|
Данные первичных документов по расчетам с поставщиками и подрядчиками не в полном объеме перенесены в регистры бухгалтерского учета
|
Встречная проверка расчетов с поставщиками и подрядчиками
|
Сумма, указанная в товарно-транспортной накладной не в полном объеме была перенесена в кредит счета 60
|
6.Критерий прав и обязательств
|
Неправомерное принятие НДС к вычету при отсутствии счетов-фактур
|
Нормативная проверка правильности применения налоговых вычетов при расчетах с поставщиками и подрядчиками
|
Принят НДС к вычету, хотя счет-фактура, явившаяся основанием для применения данного вычета, в действительности отсутствует
|
Окончание таблицы 3.3.1
1
|
2
|
3
|
4
|
7.Критерий точности, разделения
|
Допущение арифметических ошибок при фиксации фактов совершения операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками
|
Арифметический контроль правильности записей по счету 60
|
Допущена арифметическая ошибка при принятии суммы без НДС по кредиту счета 60
|
8.Критерий оценки
|
Неверно оценена кредиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками при использовании дисконтированной стоимости
|
Экспертиза оценки задолженности перед поставщиками и подрядчиками
|
Неправильно рассчитан коэффициент дисконтирования при проведении оценки кредиторской задолженности с использованием дисконтированной стоимости
|
9.Критерий классификации, представления и раскрытия
|
Отражение по счету 60 краткосрочного займа, взятого у другой организации
|
Нормативная проверка правильности ведения счета 60
|
Полученный краткосрочный займ был записан не на счет 66,а отражен на счете 60
|
10.Критерий точности, разделения
|
Наличие карандашных записей в первичных документах
|
Синтаксическая (формальная) проверка первичных учетных документов
|
В Акте выполненных работ имеются карандашные записи
|
В ходе аудиторской проверки, проводимой на предприятии ОАО «Энергоспецмонтаж», был выявлен ряд ошибок и искажений в отчетной информации. Приведем конкретные примеры допущенных искажений:
1)В ходе синтаксической проверки первичных учетных документов было выявлено отсутствие подписи руководителя и главного бухгалтера в счет-фактуре №342-036111/05-01 от 10.04.2011 (прил.7). Руководителю организации следует сделать запрос в фирму за получением первичного документа с наличием обязательного реквизита – подписей ответственных лиц
2)В результате инвентаризации, проведенной 21.08.2012 г., было выявлено, что сумма кредиторской задолженности перед «Промэлектросервис» в размере 756 рублей по акту о выполненных работах №2120нн была занесена в программу дважды от разных дат.
В силу того, что выявленная ошибка не является существенной, исправление происходит с помощью бухгалтерских записей в том месяце, в котором была обнаружена ошибка, то есть в августе 2012 года.
Бухгалтеру рекомендуется сторнировать одну из записей:
Дт10.1Кт60.1 Субконто1 «Промэлектросервис» 756 рублей.
В марте 2011 года предприятие заключило договор о поставке сэндвич-панелей с организацией «Ветер-НН», в соответствии с которым СУ «Нижегородский» должен предоставить предварительную оплату в размере 35000 рублей (в т.ч. НДС). Общая сумма договора составляет 85000 рублей (в т.ч. НДС). На момент перечисления предварительной оплаты у СУ «Нижегородского» не оказалось нужной суммы, что при одновременно острой необходимости в заказываемых материалах привело к выдаче компании «Ветер-НН» собственного векселя на сумму 40 000 рублей, в т.ч. НДС. 4 мая 2011 года организация погасила собственный вексель по выданному авансу. 15 мая были поставлены материалы. 18 мая была произведена оплата за поставленные ТМЦ.
Таблица 3.3.2
Дата
|
Содержание хоз.операции
|
Записи бухгалтера СУ «Нижегородский»
|
Дебет
|
Кредит
|
Сумма
|
24.03.2011
|
Отражена выдача аванса поставщику
|
60.2
|
60.3
|
35000
|
24.03.2011
|
Выделен НДС по выданному авансу
|
19
|
76.8
|
40000* 18/118=6101,69
|
24.03.2011
|
НДС по авансу принят к вычету
|
68.2
|
19.3
|
6101,69
|
24.03.2011
|
Сумма дисконта по векселю отнесена на прочие расходы
|
91.2
|
60.2
|
5000
|
04.05.2011
|
Выданный вексель погашен
|
60.3
|
51
|
40000
|
15.05.2011
|
Учтена сумма выданного аванса в момент получения материалов
|
60.1
Субконто1 «Ветер-НН»
|
60.2
|
35000
|
15.05.2011
|
Получены материалы
|
10.1Субконто1 «Сэндв-панели»
|
60.1 Субконто1 «Ветер-НН»
|
72033,90
|
Окончание таблицы 3.3.2
Дата
|
Содержание хоз.операции
|
Записи бухгалтера СУ «Нижегородский»
|
Дебет
|
Кредит
|
Сумма
|
15.05.2011
|
Выделен НДС по приобретенным ценностям
|
19.3
|
60.1
Субконто1 «Ветер-НН»
|
12966,10
|
15.05.2011
|
НДС принят к вычету
|
68.2
|
19.3
|
12966,10
|
15.05.2011
|
Восстановлен НДС по предоплате
|
19.3
|
76.8
|
6101,69
|
15.05.2011
|
Отражен в расчетах восстановленный НДС
|
60.2
|
19.3
|
6101,69
|
18.05.2011
|
Произведена оплата материалов
|
60.1 Субконто1 «Ветер-НН»
|
51
|
50000
|
В соответствии с пп «д» п.19 Правил ведения книги покупок, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 г. №1137 покупателю запрещено регистрировать в книге покупок счет-фактуру на сумму аванса в счет предстоящих поставок при безденежных формах расчетов. При отсутствии денежных расчетов у налогоплательщика не будет документа, подтверждающего перечисление суммы аванса контрагенту. А наличие подобного документа является обязательным условием для применения вычета с «авансового» НДС. Это означает, что аудируемое лицо неправомерно зачло НДС с аванса.
Таблица 3.3.3
Дата
|
Содержание хозяйственной операции
|
Правильный вариант аудитора
|
Дебет
|
Кредит
|
Сумма
|
24.03.2011
|
Выдан простой вексель поставщику в счет предварительной оплаты
|
60.2
|
60.3
|
40000
|
24.03.2011
|
Сумма дисконта по векселю отнесена на прочие расходы
|
91.2
|
60.2
|
5000
|
04.05.2011
|
Выданный вексель погашен
|
60.3
|
51
|
40000
|
15.05.2011
|
Учтена сумма выданного аванса в момент получения материалов
|
60.1 Субконто1 «Ветер-НН»
|
60.2
|
35000
|
Окончание таблицы 3.3.3
Дата
|
Содержание хоз.операции
|
Записи бухгалтера СУ «Нижегородский»
|
Дебет
|
Кредит
|
Сумма
|
15.05.2011
|
Получены материалы
|
10.1
Субконто1 «Сэндвич-панели»
|
60.1 Субконто1 «Ветер-НН»
|
72033,90
|
15.05.2011
|
Выделен НДС по приобретенным ценностям
|
19.3
|
60.1 Субконто1 «Ветер-НН»
|
12966,10
|
15.05.2011
|
НДС принят к вычету
|
68.2
|
19.3
|
12966,10
|
18.05.2011
|
Произведена оплата материалов
|
60.1 Субконто1 «Ветер-НН»
|
51
|
50000
|
Исправления
Срок уплаты НДС: не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим кварталом. В нашем случае организация обязана была уплатить НДС до 20.04.2011 г.
Проверка проводилась 04.10.2012 г.
Таблица 3.3.4
Исправления
|
Дебет
|
Кредит
|
Сумма
|
84
|
60.2
|
5000
|
84
|
60.1 Субконто1 «Ветер-НН»
|
(40000-35000)=5000
|
68/ндс
|
84
|
6101,69
|
84
|
60.1 Субконто1 «Ветер-НН»
|
6101,69
|
Вследствие неправомерного принятия к вычету НДС у организации возникли пени по данному налогу:
Начисление пени по НДС с 21.04.2011г. по 04.10.2012г.:  *0,0825 (ставка рефинансирования)*6101,69 рублей*533 дня просрочки = 650,44 рубля.
Дт 99Кт 68/пени по НДС 650,44.
4)13.01.11 г. организация получила от ООО «Масштаб» материалы на сумму 42 000 рублей. Оплата материалов не была произведена. У фирмы СУ «Нижегородский» числилась кредиторская задолженность перед ООО «Масштаб». В конце года стало известно, что предприятие ООО «Масштаб» было ликвидировано 04.08.11 г.
Таблица 3.3.5
Дата
|
Содержание хоз.операции
|
Записи бухгалтера СУ «Нижегородский»
|
Дебет
|
Кредит
|
Сумма
|
13.01.2011
|
Поступили материалы от ООО «Масштаб»
|
10.1
|
60.1 Субконто1 «Масштаб»
|
42000
|
13.01.2011
|
Выделен НДС по принятым ценностям
|
19.3
|
60.1 субконто1 «Масштаб»
|
42000*0,18= 7560
|
13.01.2011
|
НДС принят к зачету
|
68.2
|
19.3
|
7560
|
15.12.2011
|
Кредиторская задолженность перед поставщиком списана в силу прекращения правоспособности юридического лица – ООО «Масштаб»
|
60.1 Субконто1 «Масштаб»
|
91.1
|
49560
|
По общему правилу кредиторская задолженность включается в состав внереализационных доходов в последний день отчетного (налогового) периода. Федеральная налоговая служба в Письме от 02.06.2011 N ЕД-4-3/8754 настаивает, чтобы суммы кредиторской задолженности были признаны налогоплательщиком в периоде, соответствующем дате внесения записи об исключении кредитора из ЕГРЮЛ. Иными словами, если налогоплательщик узнал о ликвидации кредитора, которая свершилась в предыдущие отчетные или налоговые периоды, ему необходимо не только подать уточненный расчет за соответствующий период и доплатить налог, но и заплатить пени.
Таблица 3.3.6
Дата
|
Содержание хозяйственной операции
|
Правильный вариант аудитора
|
Дебет
|
Кредит
|
Сумма
|
13.01.2011
|
Поступили материалы от ООО «Масштаб»
|
10.1
|
60.1 субконто1 «Масштаб»
|
42000
|
13.01.2011
|
Выделен НДС по принятым ценностям
|
19.3
|
60.1 субконто1 «Масштаб»
|
42000*0,18=7560
|
13.01.2011
|
НДС принят к зачету
|
68.2
|
19.3
|
7560
|
15.12.2011
|
Списана кредиторская задолженность на прочие доходы
|
60.1 субконто1 «Масштаб»
|
91.1
|
49560
|
15.12.2011
|
Доначислен налог на прибыль за предыдущий квартал
|
99.2
|
68.4
|
49560*0,2=9912
|
15.12.2011
|
Начислены пени по Налогу на прибыль
|
99.2
|
68.4.1 (пени по налогу на прибыль)
|
С 29.10.11 по 15.12.11:
130,83
|
Исправления
Срок уплаты Налога на прибыль: не позднее 28 числа месяца, следующего за истекшим кварталом. В нашем случае организация обязана была уплатить налог на прибыль до 28.10.2011 г.
Проверка проводилась 03.10.2012 г.
Таблица 3.3.7
Исправления
|
Дебет
|
Кредит
|
Сумма
|
84
|
68.4
|
49560*0,2=9912
|
84
|
68.4.1
|
130,83
|
Вследствие несвоевременного доначисления налога на прибыль и уплаты пеней, возникает обязанность по уплате еще большей суммы пени по налогу на прибыль:
Начисление пени по налогу на прибыль с 29.10.2011г. по 03.10.2012г.: *0,0825 (ставка рефинансирования)*9912 рубля*341 день просрочки = 1394 рубля.
Дт 99Кт 68/пени по Нпр 1394.
5) Нормативная проверка правильности принятия НДС к вычету от 21.09.2012 года показала, что организация неправомерно взяла в зачет НДС по неотфактурованной поставке. 15.05.2011г. предприятие получило курьерские услуги в сумме 400 руб. за доставку почты из Нижнего Новгорода в Москву. На следующий день курьер доставил акт оказания услуг, но не предоставил счет-фактуру. Однако, бухгалтер принял НДС к вычету уже 16.05.2011 в сумме 61 рубль. Счет-фактура так и не был получен.
Таким образом, организация не доплатила НДС в бюджет, по недоимке возникли пени; организация занизила расходы, что повлекло завышение налогооблагаемой базы и, как следствие, суммы налога на прибыль (то есть предприятие заплатило больше положенного).
Рекомендации по исправлению:
У бухгалтера уже были сделаны записи:
Дт 20 Кт 60/Экспресс-доставка 339 рублей
Дт 19 Кт 60/Экспресс-доставка 61 рубль
Дополнительные проводки, сторно:
61 рубль
Дт 20 Кт 60/Экспресс-доставка 61 рубль
61 рубль*20%=12 рублей
Дт 19 Кт 60/Экспресс-доставка
Дт 99 Кт 68/Нприбыль
Начисление пени по НДС с 22.07.2011г. по 21.09.2012г.: *0,0825 (ставка рефинансирования)*61 рубль*428 дней просрочки = 7,17 рублей.
Дт 99Кт 68/пени по НДС 7 рублей.
Суммарное значение ошибок, выявленных в ходе аудиторской проверки, составляет 16 830,69 рублей. Данное значение меньше уровня существенности, который равен 22 000 рублей, что означает о возможности выражения аудитором немодифицированного мнения о достоверности отдельной статьи отчетности.
Выводы по результатам проверки отдельных показателей и статей отчетности формируются в соответствии с ФСАД 9/2011 «Особенности аудита отдельной части отчетности».
Выводом аудиторской проверки является аудиторское заключение.
Ниже представлено аудиторское заключение отдельной части отчетности, а именно: расчетов с поставщиками и подрядчиками.
Пример составления аудиторского заключения
Аудиторское заключение составлено аудиторской организацией при следующих обстоятельствах:
аудит проводился в отношении расчетов с поставщиками и подрядчиками;
статьи бухгалтерской отчетности, содержащие информацию о расчетах с поставщиками и подрядчиками, отвечают правилам бухгалтерского учета;
распространение и использование аудиторского заключения ограничено.
АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Адресат: ОАО «Энергоспецмонтаж»
Сведения об аудируемом лице: открытое акционерное общество (ОАО) «Энергоспецмонтаж», ОГРН 1027739052912, 107150, г. Москва, ул. Бойцовая, д 27.
Сведения об аудиторе: ООО «Нексиа Пачоли»,
Государственная регистрация: Свидетельство о государственной регистрации №856235 от 23 июня 1995 года, выданное Московской регистрационной палатой; Свидетельство о государственной регистрации серии 77 №005390060 от 22 октября 2002 года, выданное Межрайонной инспекцией МНС России №39 по г.Москве.
Внесено в Единый государственный реестр юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1027739428716.
Место нахождения: 119180 г.Москва, ул.Малая Полянка, д.2
Членство в саморегулирумемой организации аудиторов: Является членом саморегулируемой организации аудиторов Некоммерческое партнерство «Институт профессиональных аудиторов».
Мы провели аудит прилагаемой отчетности в отношении расчетов с поставщиками и подрядчиками организации ОАО "Энергоспецмонтаж" за 2011 год. Бухгалтерская отчетность в части, отражающей расчеты с поставщиками и подрядчиками, была составлена руководством организации ОАО "Энергоспецмонтаж" в соответствии с требованиями, предъявляемыми к составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Ответственность аудируемого лица за отчетность в части расчетов с поставщиками и подрядчиками
Руководство аудируемого лица несет ответственность за составление и достоверность указанного бухгалтерской отчетности в части расчетов с поставщиками и подрядчиками и за систему внутреннего контроля, необходимую для составления отчетности, не содержащей существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок.
Ответственность аудитора
Наша ответственность заключается в выражении мнения о достоверности бухгалтерской отчетности в части расчетов с поставщиками и подрядчиками на основе проведенного нами аудита. Мы проводили аудит в соответствии с федеральными стандартами аудиторской деятельности. Данные стандарты требуют соблюдения применимых этических норм, а также планирования и проведения аудита таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность в части расчетов с поставщиками и подрядчиками не содержит существенных искажений.
Аудит включал проведение аудиторских процедур, направленных на получение аудиторских доказательств, подтверждающих правомерность заключенных договоров с поставщиками и подрядчиками, правильность ведения первичного учета с поставщиками и подрядчиками, правильность отражения состояния задолженности перед поставщиками и подрядчиками, правильность отражения в бухгалтерском учете различных операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками, соответствие данных аналитического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками данным синтетического учета, правильность составления бухгалтерской отчетности. Выбор аудиторских процедур является предметом нашего суждения, которое основывается на оценке риска существенных искажений, допущенных вследствие недобросовестных действий или ошибок. В процессе оценки данного риска нами рассмотрена система внутреннего контроля, обеспечивающая правильность оформления финансовой отчетности, эффективности и результативности операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками, соответствия деятельности аудируемого лица в части расчетов с поставщиками и подрядчиками нормативным правовым актам, с целью выбора соответствующих аудиторских процедур, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля.
Мы полагаем, что полученные в ходе аудита доказательства представляют достаточные основания для выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности в части расчетов с поставщиками и подрядчиками.
Мнение
По нашему мнению, бухгалтерская отчетность в части расчетов с поставщиками и подрядчиками отражает достоверно во всех существенных отношениях состояние расчетов с поставщиками и подрядчиками организации ОАО "Энергоспецмонтаж»" за 2011 год.
|
