5.4. Вступила в силу ст. 214.3 НК РФ, которая устанавливает особенности определения налоговой базы по операциям РЕПО, объектом которых являются ценные бумаги.
В соответствии с п. 1 ст. 51.3 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ договор репо состоит из двух частей. В первой части одна сторона (продавец по договору репо) обязуется передать в собственность другой стороне (покупателю по договору репо) ценные бумаги, а последняя обязуется их принять и уплатить за них денежную сумму. Во второй части договора уже покупатель обязуется передать в собственность продавца ценные бумаги, а продавец должен их принять и оплатить. Если договор репо исполняется за счет физлица, то одной из сторон соглашения должен быть брокер, дилер, депозитарий, управляющий, клиринговая или кредитная организация. Определение налоговой базы, исчисление, удержание и уплату НДФЛ в отношении операций РЕПО, объектом которых являются ценные бумаги, производит налоговый агент - например, брокер (п. 18 ст. 214.1 НК РФ).
База по НДФЛ в отношении операций РЕПО определяется как доходы, уменьшенные на величину расходов по совокупности всех операций РЕПО за налоговый период (п. 6 ст. 214.3 НК РФ). При этом доходы и расходы определяются следующим образом.
1) Если физлицо выступает продавцом по первой части РЕПО (п. 4 ст. 214.3 НК РФ).
Необходимо определить разницу между ценой приобретения ценных бумаг по второй части РЕПО и ценой реализации ценных бумаг по первой части РЕПО. Если разница отрицательная, то в целях ст. 214.3 НК РФ у продавца возникает доход в виде процентов по займу, предоставленному ценными бумагами. Он включается в состав доходов, полученных по операциям РЕПО. Если же разница положительная, то у продавца возникает расход в виде процентов по займу, полученному денежными средствами. Он уменьшает доход от операций РЕПО и доход, полученный в результате купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ. При этом расходы нормируются. Для этого используется действующая на дату выплаты процентов ставка рефинансирования ЦБ РФ, увеличенная в 1,1 раза, - в отношении расходов, выраженных в рублях. В отношении расходов, выраженных в иностранной валюте, применяется показатель, равный 9 процентам.
2) Если физлицо выступает покупателем по первой части РЕПО (п. 5 ст. 214.3 НК РФ).
Необходимо определить разницу между ценой реализации ценных бумаг по второй части РЕПО и ценой приобретения ценных бумаг по первой части РЕПО. Если разница положительная, то в целях ст. 214.3 НК РФ у покупателя возникает доход в виде процентов по займу, предоставленному денежными средствами. Он включается в состав доходов, полученных по операциям РЕПО. Если же разница отрицательная, то у покупателя возникает расход в виде процентов по займу, полученному ценными бумагами. Данный расход уменьшает доход от операций РЕПО и доход от операций с ценными бумагами, полученными в рамках операций РЕПО. Расходы нормируются так же, как в отношении продавца.
Следует отметить, что при определении доходов и расходов по общему правилу применяется фактическая цена реализации ценных бумаг с учетом накопленного процентного дохода, независимо от их рыночной цены (абз. 4 п. 2 ст. 214.3 НК РФ).
Если по итогам налогового периода расходы превысили доходы, налоговая база по операциям РЕПО равна нулю. При этом на сумму превышения можно уменьшить в том же налоговом периоде доходы от купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, и доход от сделок с ценными бумагами, полученными в рамках операций РЕПО. Для этого применяется следующая пропорция: отношение стоимости ценных бумаг, являющихся объектом операций РЕПО и обращающихся на ОРЦБ, к общей стоимости ценных бумаг, являющихся объектом операций РЕПО, и стоимости ценных бумаг, являющихся объектом операций РЕПО и не обращающихся на ОРЦБ, к общей стоимости ценных бумаг, являющихся объектом операций РЕПО.
Согласно правилам ст. 214.3 НК РФ датой получения дохода, а также датой осуществления расхода по операциям РЕПО является дата фактического исполнения либо прекращения обязательств участников по второй части РЕПО (п. 10 ст. 214.3 НК РФ).
Если вторая часть РЕПО не исполнена в установленный в договоре срок или не исполнена по истечении года после наступления срока исполнения первой части РЕПО, то в целях ст. 214.3 НК РФ вторая часть РЕПО признается неисполненной (абз. 5 п. 2 ст. 214.3 НК РФ). Это означает, что участники операции РЕПО должны будут учесть доходы и расходы от реализации ценных бумаг в рамках первой части РЕПО в порядке ст. 214.1 НК РФ. Доходы и расходы необходимо будет признать на дату исполнения первой части РЕПО исходя из рыночных цен на ценные бумаги. Если таковых нет, то применяются расчетные цены (абз. 6 п. 2 ст. 214.3 НК РФ). Порядок определения рыночных и расчетных цен на ценные бумаги предусмотрен п. 5 и 6 ст. 280 НК РФ.
Также в ст. 214.3 НК РФ предусмотрены особенности определения налоговой базы по операциям РЕПО в случае:
- замены ценных бумаг, полученных по первой части РЕПО (п. 3 ст. 214.3 НК РФ);
- получения выплаты по ценной бумаге покупателем по первой части РЕПО (п. 7 ст. 214.3 НК РФ);
- осуществления эмитентом купонной выплаты (п. 8 ст. 214.3 НК РФ);
- исполнения процедуры урегулирования взаимных требований (п. 11 ст. 214.3 НК РФ);
- реализации ценных бумаг, полученных покупателем по первой части РЕПО (п. 12, 13, 14 ст. 214.3 НК РФ);
- предоставления займов ценными бумагами, которые являются объектами операций РЕПО (п. 15 ст. 214.3 НК РФ).
|
