Бухгалтерский учет расчетов с членами, прекратившими членство
в потребительском обществе
В соответствии со статьей 13 Закона о потребительской кооперации членство в потребительском обществе прекращается в случаях:
добровольного выхода пайщика;
исключения пайщика;
ликвидации юридического лица, являющегося пайщиком;
смерти гражданина, являющегося пайщиком;
ликвидации потребительского общества.
Выход пайщика осуществляется в порядке, предусмотренном уставом потребительского общества.
Пайщик может быть исключен из потребительского общества решением общего собрания потребительского общества в случае неисполнения им без уважительных причин перед обществом своих обязанностей, установленных Законом или уставом потребительского общества, либо совершения действий, наносящих ущерб обществу.
В случае смерти пайщика его наследники могут быть приняты в потребительское общество, если иное не предусмотрено уставом потребительского общества. В противном случае потребительское общество передает наследникам его паевой взнос и кооперативные выплаты.
Порядок возврата паевого взноса выходящему или исключенному из потребительского общества пайщику установлен статьей 14 Закона о потребительской кооперации:
пайщику, выходящему или исключенному из потребительского общества, выплачиваются стоимость его паевого взноса и кооперативные выплаты в размерах, в сроки и на условиях, которые предусмотрены уставом потребительского общества на момент вступления пайщика в потребительское общество;
уставом потребительского общества может быть предусмотрена выдача паевого взноса в натуральной форме в случаях, если паевым взносом были земельные участки или иное недвижимое имущество;
наследникам умершего пайщика его паевой взнос и кооперативные выплаты передаются в порядке, предусмотренном уставом потребительского общества. Право участия в общих собраниях потребительского общества и другие права пайщиков указанным наследникам не передаются.
Как уже отмечалось выше, действующее законодательство не запрещает аккумулировать паевые взносы в различных фондах (например, паевом фонде и фонде финансирования текущей деятельности). Такой подход позволяет осуществлять прием и исключение пайщиков без внесения изменений в устав кооператива (в части, относящейся к изменению размера паевого фонда) и проведения процедур, связанных с внесением таких изменений.
Возврат паевых взносов может производиться за счет средств, аккумулированных на обособленном субсчете, открытом к счету 86.
Также следует учитывать, что пайщик гаражно-строительных, жилищно-строительных и иных кооперативов, устав и цели создания которых предполагают передачу в счет паевых взносов законченных строительством объектов, получившие такие объекты, могут претендовать только на сумму превышения паевого взноса над суммой стоимости полученного объекта и кооперативные выплаты.
Например, размер паевого взноса в дачный кооператив - 100 тыс. руб., стоимость законченного объекта, переданного пайщику - 80 тыс. руб., размер кооперативных выплат - 20 процентов, сальдо (свернутое, в нетто-оценке) по счету 84 на момент подачи заявления - 100 тыс. руб.
В этом случае пайщик будет иметь право на получение 40 тыс. руб. (100 - 80 (превышение суммы паевого взноса над стоимостью полученного имущества) + 20 тыс. руб. (100 тыс. руб. х 20% - кооперативные выплаты)).
В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:
дебет счета 86 кредит счета 75 - 20 тыс. руб. - на сумму превышения паевого взноса над стоимостью полученного имущества (Инструкция по применению Плана счетов подобной корреспонденции счетов не содержит, но она не противоречит общеметодологическим принципам построения Инструкции и, следовательно, в соответствии с преамбулой к Инструкции, может применяться хозяйствующими субъектами). Предполагается, что проводка: дебет счета 86 кредит счета 08 - на сумму стоимости имущества, переданного в собственность пайщику, была оформлена ранее;
дебет счета 84 кредит счета 75 - 20 тыс. руб. - на сумму кооперативных выплат;
дебет счета 75 кредит счета 50 - 40 тыс. руб. - на сумму фактически произведенной выплаты.
Выплаты и расчеты при ликвидации потребительского общества производятся в общем порядке и последовательности, установленной статьей 65 ГК РФ. Эти вопросы неоднократно рассматривались на страницах нашего журнала и подробно останавливаться на них еще раз, по нашему мнению, нецелесообразно.
Особенности налогообложения потребительских обществ
Как уже отмечалось выше, какого-то особого порядка налогообложения деятельности потребительских кооперативов налоговым законодательством не установлено.
Потребительские общества, осуществляющие предпринимательскую деятельность (включая торговые, торгово-закупочные, заготовительные кооперативы) исчисление и уплату основных налогов (НДС и налога на имущество) осуществляют порядком, установленным для коммерческих организаций соответствующей отраслевой принадлежности. В том случае, когда одновременно осуществляется предпринимательская деятельность и деятельность, не направленная на получение дохода, для правильного распределения доходов и расходов, включаемых в налоговую базу, необходимо организовать и вести обособленный учет.
Кооперативы, основным видом деятельности которых не является производство и реализация продукции (работ, услуг) или перепродажа товаров - жилищно-строительные, гаражно-строительные и т.п. налог на прибыль, как правило, не платят, так как налоговой базы не образуется - стоимость объектов основных средств, построенных или сооруженных за счет паевых взносов целесообразно списывать непосредственно со счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции со счетом учета целевого финансирования. По нашему мнению, это представляется правомерным, так как факта реализации продукции нет - пайщик получает права на имущество, построенное за счет его средств.
Исключение могут составлять суммы, направляемые на оплату услуг персонала кооператива (по аналогу вознаграждения, выплачиваемого посредникам или оплаты инвесторами услуг заказчика-застройщика). Налоговая база по налогу на прибыль в данном случае может возникнуть только тогда, когда сумма вознаграждения превышает фактические расходы по содержанию персонала кооператива (причем, это, по нашему мнению, должно быть указано в договоре или соглашении, заключаемом между кооперативом и пайщиками).
При этом не возникает налоговой базы и по налогу на добавленную стоимость и, следовательно, суммы НДС, уплаченные при приобретении материально-производственных запасов подлежат включению в первоначальную стоимость строящихся объектов.
Что касается налога на имущество, то в соответствии с главой 30 НК РФ (введенной в действие с 1 января 2004 года) этот налог должны уплачивать все потребительские общества (независимо от вида деятельности). Вместе с тем, следует иметь в виду, что включению в налоговую базу теперь подлежит только стоимость объектов основных средств. То есть, стоимость строящихся объектов строительных кооперативов в налоговую базу включаться не будет (до окончания строительства затраты аккумулируются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", а после окончания строительства - вообще списываются с баланса кооператива).
При определении налоговой базы по налогу на прибыль следует учитывать особенности, установленные статьей 297 НК РФ.
Организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом Российской Федерации "О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации", вправе в расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) включать дополнительно следующие расходы:
отчисления на содержание потребительских обществ и их союзов;
проценты, выплачиваемые за привлекаемые у пайщиков и других граждан заемные средства, с учетом положений статьи 269 НК РФ;
отчисления в фонд развития потребительской кооперации, начисляемые организациями потребительской кооперации в размере до 4 процентов от выручки от реализации товаров (работ, услуг) за отчетный (налоговый) период.
Обращаем внимание, что указанные особенности применяются только кооперативами, действующими в соответствии с Законом о потребительской кооперации. Иные кооперативы (например, кооперативы, действующие в соответствии с Федеральным законом от 7 августа 2001 года N 117-ФЗ "О кредитных потребительских кооперативах граждан") исчисляют налоговую базу на общих основаниях.
По налогу на доходы физических лиц для пайщиков потребительских кооперативов предусмотрена только одна (весьма ограниченная) льгота. В соответствии с пунктом 17 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы охотников-любителей, получаемые от сдачи обществам охотников или организациям потребительской кооперации добытых ими пушнины, мехового или кожевенного сырья или мяса диких животных, если добыча таких животных осуществляется по лицензиям, выданным в порядке, установленном действующим законодательством. Разумеется, охотник-любитель может и не являться членом потребительского кооператива.
С другой стороны, письмом МНС РФ от 14 августа 2001 г. N ВБ-6-04/619 (с изм., внесенными письмом МНС РФ от 27 апреля 2002 года N СА-6-04/633@) "Разъяснения по вопросам порядка исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц" разъяснено следующее (вопрос 16):
льготный порядок налогообложения, установленный пунктом 27 статьи 217 НК РФ, распространяется на доходы в виде процентов, получаемых налогоплательщиками по вкладам в банках, находящихся на территории Российской Федерации, и не может применяться к процентным доходам, выплачиваемым организациями системы потребительской кооперации.
В.Р. Захарьин
"Консультант бухгалтера", N 2, февраль 2004 г. |
