Глава 16. Правоотношения по освобождению от налогообложения. Налоговые льготы
Льготы по налогам устанавливаются в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами. В соответствии со ст. 10 Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 введены следующие налоговые льготы:
необлагаемый минимум объекта налога;
изъятие из обложения определенных элементов объекта налога;
освобождение от уплаты налогов отдельных лиц или категорий плательщиков;
понижение налоговых ставок;
вычет из налогового оклада (налогового платежа за расчетный период);
целевые налоговые льготы, включая налоговые кредиты (отсрочку взимания налогов);
прочие налоговые льготы.
Закон РФ «О федеральном бюджете на 1997 г.» включает в число доходов федерального бюджета на 1997 г. доход от налога на прибыль, взимаемый по ставке 13%.
Президент РФ в Послании Правительству РФ «О бюджетной политике в 1997 г.» от 23 июня 1996 г. указывает на необходимость фактического уменьшения налогового бремени при сохранении стабильных основ действующей налоговой системы. Предполагается провести ряд законодательных мер, направленных на создание льготных условий налогообложения прибыли для стимулирования инвестиций в приоритетные направления структурной перестройки экономики. Эти меры включают: 1) совершенствование механизма инвестиционного налогового кредита; 2) существенное упрощение налоговых процедур, особенно для малого бизнеса; 3) расширение прав плательщиков налога на прибыль и на другие налоги.
В Послании определены основные направления совершенствования механизма разграничения доходов путем расширения перечня налогов, находящихся в ведении субъектов Федерации.
Регионы должны иметь право вводить свои налоги и сборы при условии, что федеральная власть оставляет за собой право законодательно ограничить верхний предел налогообложения. Правительство РФ в 1997 г. и 1998 г. должно радикально пересмотреть в сторону сокращения налоговые и иные льготы по платежам в бюджет, если они наносят ущерб интересам национального производства. Предполагается также принять меры по урегулированию налогово-бюджетных отношений на уровне «бюджеты субъектов Федерации — местные бюджеты». Налог на прибыль, отчисляемый в бюджеты субъектов Федерации, должен использоваться в программах развития, реализуемых на местном уровне.
Изъятие из обложения определенных элементов объекта налога часто используется в законодательной практике налогообложения.
В письме Госкомстата РФ, Минфина РФ и Госналогслужбы РФ «О порядке предоставления льгот по налогу на прибыль» от 23 декабря 1992 г. № 17-1-17/179, № 04-02-047, № ВГ-6-01/458 установлено, что при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль уменьшается на суммы, направленные на техническое перевооружение, реконструкцию, расширение, освоение производства, ввод новых мощностей на предприятиях нефтяной и угольной промышленности, предприятиях по производству медицинской техники и оборудования для переработки продуктов питания, по производству продовольствия, медикаментов и товаров народного потребления, на предприятиях, осуществляющих конверсию производства, а также на суммы, направленные на техническое перевооружение производства остальных отраслей народного хозяйства, строительство и реконструкцию объектов социальной инфраструктуры.
Также исключаются из облагаемой налогом прибыли объекты жилищного строительства, находящиеся на балансе предприятий:
здравоохранения, физкультуры, социального обеспечения;
народного образования; культуры и искусства;
бытового обслуживания населения;
автомобильных дорог.
В соответствии с письмом Госналогслужбы РФ «О порядке применения налоговых льгот» от 31 декабря 1992 г. № ВГ-4-01-87н при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах уменьшается за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, на суммы (соответственно направлениям):
затрат предприятий на реконструкцию и расширение следственных изоляторов, тюрем, а также на строительство, расширение и реконструкцию общежитии, столовых, клубов, ларьков, магазинов, спортивных сооружений и медицинских объектов, комнат свиданий, бань, прачечных, зубопротезных кабинетов, других объектов коммунально-бытовой сферы для содержания спецконтингента в исправительно-трудовых колониях (ИТК), воспитательно-трудовых колониях (ВТК), колониях-поселениях, лечебно-трудовых профилакториях (ЛТП), воспитательно-трудовых профилакториях, специальных комендатурах, следственных изоляторах (СИЗО) и тюрьмах; затрат предприятий на приобретение основных средств для перечисленных объектов;
затрат предприятий на приобретение основных средств для объектов и учреждений общественного питания, здравоохранения, культуры и спорта, находящихся на балансе учреждений пенитенциарной системы МВД России, а также затрат предприятий на расширение, строительство и реконструкцию этих объектов;
затрат предприятий на развитие базы производства сельхозпродукции для потребления спецконтингентом и личным составом исправительно-трудовых учреждений (ИТУ) МВД России, в том числе затрат на приобретение скота, сельхозтехники, грузовых автомобилей, запчастей к ним, на строительство, расширение и реконструкцию овоще- и зернохранилищ, теплиц, ферм для выращивания и содержания скота и птицы, гаражей и хранилищ горюче-смазочных материалов, ремонтных мастерских, кормоцехов, затрат по рекультивации и восстановлению земель и т. д.;
затрат предприятий на приобретение основных средств, строительство, расширение и реконструкцию учебно-производственных помещений, цехов, а также общеобразовательных школ, профессионально-технических училищ, производственных курсов, мастерских в ИТК, ВТК, ЛТП, СИЗО и тюрьмах и других затрат, связанных с развитием учебно-производственной базы ИТУ.
Целевые налоговые льготы по всем налогам применяются только в соответствии с действующим законодательством.
Запрещается предоставление налоговых льгот, носящих индивидуальный характер, если иное не установлено законодательными актами Российской Федерации. Для льготного налогообложения малого бизнеса установлены два важных принципа: 1) налоги Федерации и субъектов Федерации должны быть направлены на поддержку малого бизнеса в приоритетных областях (ст. 6 Закона РФ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» от 12 мая 1995 г.); 2) налоговые льготы субъектов Федерации для малого бизнеса должны быть скоординированы с региональными программами поддержки малого бизнеса и не приводить к уменьшению доходов федерального бюджета.
Законодательные акты субъектов Федерации закрепляют в соответствии со своей компетенцией особенности налогового режима для малого бизнеса и совместных с иностранным капиталом производств и обеспечивают условия его координации местными властями. Налоговые льготы для совместных предприятий, занятых производственной деятельностью, по аналогии с льготами для малого бизнеса, установлены Указом Президента РФ «О некоторых вопросах налоговой политики» от 23 мая 1994 г. и приняты в рамках выполнения международных обязательств о защите иностранных инвестиций в производственной сфере.
Порядок предоставления налоговых льгот и налогового кредита рассмотрим на примере г. Москвы.
Закон г. Москвы «О налоговом кредите в городе Москва» от 1 июля 1996 г. в ст. 2 устанавливает основания предоставления налогового кредита, одним из которых является «реализация инвестиционных проектов, направленных на решение проблем социально-экономического развития города, в том числе расширение и (или) техническое перевооружение собственного производства, включая научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, создание рабочих мест». В соответствии с Законом г. Москвы «О налоговых льготах в городе Москва» от 1 июля 1996 г. по налогам (сборам) могут устанавливаться и иные налоговые льготы в порядке и на условиях, определяемых законами г. Москвы: необлагаемый минимум объекта налога; изъятие из обложения определенных элементов объекта налога; освобождение от уплаты налогов на определенный период; понижение налоговых ставок; вычет из налогового оклада (налогового платежа за расчетный период); целевые налоговые льготы, включая налоговые кредиты; прочие налоговые льготы.
Налоговые льготы по г. Москве предоставляются с целью обеспечить экономическую заинтересованность юридических и физических лиц в расширении приоритетных для города видов хозяйственной деятельности; стимулировать использование финансовых ресурсов, направляемых на создание, расширение и обновление производств и технологий по выпуску необходимой городу продукции (товаров, услуг); экономически поощрить предпринимателей, принимающих участие в реализации городских программ и выполнении городских заказов.
Налоговый кредит по г. Москве предоставляется налогоплательщику независимо от его организационно-правовой формы и формы собственности по каждому из следующих оснований:
а) нанесение налогоплательщику значительного материального ущерба в результате стихийных бедствий и других обстоятельств непреодолимой силы;
б) задержка финансирования из местного бюджета или оплаты продукции, работ и услуг, осуществляемых в рамках городского заказа;
в) угроза банкротства в случае единовременной выплаты налогов и (или) сборов и (или) исполнения предъявленных налогоплательщику требований об уплате налогов и (или) сборов и соответствующих штрафных санкций;
г) аккумуляция финансовых ресурсов в целях закупок сырья и материалов для обеспечения и наращивания производства и реализации продукции (работ, услуг), имеющей приоритетное значение для жизнеобеспечения города;
д) сезонный характер предпринимательской деятельности;
е) реализация инвестиционных проектов, направленных на решение проблем социально-экономического развития города, в том числе расширение и (или) техническое перевооружение собственного производства, включая научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, создание рабочих мест;
ж) осуществление внедренческой или инновационной деятельности, связанной с созданием новых или совершенствованием применяемых технологий, созданием новых видов сырья или материалов.
Договор о налоговом кредите должен содержать: сумму кредита и указание конкретного вида налога (налогов), по которому он предоставлен, срок действия договора, величину процентной ставки кредита, сроки и порядок погашения суммы кредита и процентов по кредиту.
При предоставлении налогового кредита, размер которого определяется на основании расчетных величин, предполагаемых к уплате налогов, договор должен содержать не только общую сумму налоговых платежей, но и суммы налогового кредита, относящиеся к каждому финансовому году. Право на пользование налоговым кредитом возникает у налогоплательщика в пределах этих сумм с 1 января соответствующего финансового года.
Договор о предоставлении налогового кредита должен содержать положения, в соответствии с которыми налогоплательщик не вправе в течение срока действия договора продавать либо передавать во владение, пользование или распоряжение другим юридическим и физическим лицам основные фонды (здания, сооружения, оборудование и т. д.), приобретенные за счет средств налогового кредита.
Договор о предоставлении налогового кредита должен содержать положения, дающие право городской и районным налоговым инспекциям:
требовать и получать от налогоплательщика информацию о характере использования средств, получаемых в результате предоставления налогового кредита;
проводить проверку обоснованности использования средств налогового кредита непосредственно у налогоплательщика;
расторгнуть договор по основаниям, предусмотренным законодательством субъекта Федерации о налоговом кредите.
В случае невыполнения налогоплательщиком требований налоговый орган может расторгнуть договор и по месту его учета взыскать в бесспорном порядке причитающиеся к уплате суммы, включая проценты и пени. При недостаточности денежных средств на счетах налогоплательщика налоговый орган использует другие предусмотренные законодательством меры по обеспечению поступления средств в местный бюджет.
Контроль за обоснованностью применения налоговых льгот осуществляется налоговыми органами в соответствии с Законом РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации».
Контроль за эффективностью предоставления налоговых льгот осуществляется Московской городской Думой, Контрольно-счетной палатой Москвы, правительством Москвы или по его поручению органами исполнительной власти или другими органами.
Налогоплательщик, которому налоговый кредит предоставлен на основании расчетов о предполагаемых размерах налоговых платежей, обязан представлять налоговому органу соответствующую отчетность для исчисления налогов в порядке, установленном действующим законодательством.
Суммы фактически причитающихся к уплате платежей, превышающие размер налогового кредита, подлежат уплате в общеустановленном порядке.
Налоговый орган по месту нахождения налогоплательщика, имеющего договор о предоставлении налогового кредита, осуществляет исчисление причитающихся к уплате налоговых платежей в соответствии с действующим законодательством.
Взыскание платежей, по которым изменен срок исполнения налогового обязательства, осуществляется в сроки, предусмотренные договором о предоставлении налогового кредита.
Начисление и взыскание процентов за пользование налоговым кредитом осуществляется налоговым органом в соответствии с положениями, предусмотренными договором о его предоставлении.
Зачисление сумм указанных процентов производится на раздел бюджетной классификации, соответствующий виду налогового платежа, по которому предоставлен кредит.
Налогоплательщик, пользующийся налоговым кредитом, обязан обеспечить ведение учета движения полученных в связи с этим денежных средств на отдельных субсчетах соответствующих счетов бухгалтерского учета.
Правительственные меры по поддержке малого предпринимательства предусматривают постепенное внесение в налоговое законодательство следующих налоговых льгот:
освобождение от налогообложения суммы прибыли, накопленной за определенный период времени и используемой для развития собственного производства;
установление льготных ставок налога на прибыль малых предприятий в третий и четвертый годы работы с момента их регистрации;
освобождение от налога на прибыль средств негосударственных юридических лиц и от подоходного налога — физических лиц, направляемых в федеральные фонды и фонды субъектов Федерации для поддержки предпринимательства;
предоставление льгот по налогообложению доходов коммерческих банков, предоставляющих кредиты малым предприятиям, занимающимся производственной деятельностью;
сохранение налоговых льгот для малых предприятий при их приватизации;
зачисление налога на прибыль малых предприятий, работающих по приоритетным направлениям, полностью в местные бюджеты.
Инвестиционный налоговый кредит является одной из налоговых льгот. Он регламентируется Законом РСФСР «Об инвестиционном налоговом кредите» от 20 декабря 1991 г. (с изменениями от 16 июля 1992 г.) и Инструкцией Госналогслужбы РФ «Об инвестиционном налоговом кредите» от 28 апреля 1992 г. № 12. В ст. 1 Закона под инвестиционным налоговым кредитом понимается отсрочка налогового платежа, предоставляемая органами государственной власти или налоговыми органами.
В соответствии со ст. 2 Закона предприятия со среднесписочной численностью работающих, не превышающей 200 человек (в промышленности и строительстве — до 100 человек; в науке и научном обслуживании — до 60 человек; в других отраслях производственной сферы — до 50 человек; в отраслях непроизводственной сферы и розничной торговли — до 30 человек), имеют право уменьшать сумму налогового платежа на 10% от цен:
1) закупленного и введенного в действие оборудования, используемого непосредственно и полностью для:
а) замены оборудования, закупленного ранее по импорту;
б) проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ предприятием, в том числе для продажи результатов этих работ;
в) защиты окружающей среды от загрязнения отходами;
2) закупленного и введенного в действие оборудования со сроком службы более восьми лет (в рамках проводимой предприятием амортизационной политики);
3) закупленных и введенных в действие автоматических линий и автоматизированных участков, управляемых ЭВМ;
4) оборудования для создания рабочих мест инвалидов.
Во всех случаях предоставления предприятию налогового кредита условия кредитного соглашения (до его заключения) согласовываются налоговым органом с финансовым органом, отвечающим за исполнение соответствующего бюджета.
Ценой оборудования в целях исчисления суммы налогового кредита считается цена, по которой оно приобретено, а при товарообменных операциях — рыночная (биржевая) цена на это оборудование, действовавшая на момент исполнения сделки.
Для получения налогового кредита предприятия заключают кредитное соглашение с налоговым органом по месту регистрации предприятия. Форма кредитного соглашения устанавливается Госналогслужбой РФ по согласованию с Министерством финансов РФ. При этом в соответствии с п. 5 Закона «Об инвестиционном налоговом кредите» налоговый орган не вправе требовать от предприятия:
начала возврата кредита ранее, чем через два года после даты подписания соглашения, а также погашения налогового кредита в срок менее пяти лет, если иной срок не согласован с предприятием;
установления процентов на сумму взятого налогового кредита свыше сложного процента инфляции, признаваемого Правительством РФ в качестве официального индекса инфляции, определяемого для периода кредитного соглашения соответствующим органом.
Предприятие, которому предоставлен налоговый кредит, несет ответственность за несвоевременное его погашение в порядке и на условиях, установленных Законом РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации».
Закон РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» (ст. 6 в ред. Федерального закона от 25 апреля 1995 г. № 64-ФЗ) устанавливает |
