О. В. Кондовина аудитор аудиторской фирмы ООО «ЭкоН»
Скачать 0.52 Mb.
|
| Порядок отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском учете Согласно п. 5.5 приказа № 49 результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а при годовой инвентаризации – в годовом бухгалтерском отчете (за исключением случаев, когда, например, судебные разбирательства по искам о взыскании с виновных лиц сумм материального ущерба в месяце проведения инвентаризации или на момент составления годовой бухгалтерской отчетности не завершены). Другими словами, российское законодательство требует перспективного учета результатов инвентаризации, установленных на этапе как документальной, так и вещественной проверки. В соответствии с российским законодательством результаты документальных проверок, проводимых в рамках инвентаризации, могут быть отражены в бухгалтерском учете корректурным способом, способом дополнительных проводок и (или) методом «красного сторно». При этом доходы и расходы прошлых лет, выявленные в отчетном году, подлежат отражению на счетах 91.1 «Прочие доходы» и 91.2 «Прочие расходы» и принимаются при формировании формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» отчетного периода в качестве внереализационных доходов и расходов соответственно. Несколько иной порядок учета принят в международной практике. Согласно Принципам подготовки и составления финансовой отчетности по МСФО качественными характеристиками с точки зрения содержания отчетности являются уместность и надежность информации. Первое качество помогает пользователям отчетности оценивать прошлые, настоящие и будущие события, подтверждать или исправлять прошлые оценки; второе качество дает уверенность в достоверности представленной или обоснованно ожидаемой информации ввиду отсутствия в ней существенных ошибок и искажений. Для поддержания качественных характеристик на должном уровне утвержден МСФО (IAS) 8 «Учетные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки». Исходя из требований МСФО (IAS) 8 учет изменений, вызванных документальной проверкой, зависит от того, как компания их интерпретирует. В том случае, когда оценка имущества и (или) источников его формирования подлежит пересмотру в результате перемены обстоятельств, на которых она основывалась, или появления новой информации, нового опыта или последующих событий, такие изменения не считаются исправлением ошибок и рассматриваются как изменения в бухгалтерских оценках. То есть изменить бухгалтерскую оценку – значит пересмотреть балансовую стоимость имущества и (или) источников его формирования вследствие пересмотра его текущего статуса и ожидаемых будущих выгод. Последствия пересмотра бухгалтерской оценки учитываются перспективно: корректировки включаются в доходы (расходы) текущего периода и принимаются при формировании данных отчета о прибылях и убытках. Если же в ходе инвентаризации имущества и источников его формирования устанавливаются существенные ошибки, допущенные в предшествующие периоды (пропуски в финансовой отчетности, неправильно представленные данные об имуществе и (или) источниках его формирования за один или несколько периодов вследствие игнорирования или неправильного использования надежной информации, которая имелась в наличии и должна была быть получена на момент утверждения финансовой отчетности за предыдущие периоды), то последствия таких ошибок требуют ретроспективного учета. Ретроспективный учет означает, что ошибки, выявленные в ходе документальной проверки, должны быть исправлены путем пересчета входящих остатков имущества и (или) источников его формирования в балансе компании. При формировании отчета о прибылях и убытках последствия существенных ошибок не включаются в финансовый результат за отчетный период, поскольку влияют на сравнительную информацию предшествующих периодов. Сравнительная информация в отчете о прибылях и убытках отражается во исполнение требования о сопоставимости информации. Сопоставимость является качественной характеристикой информации согласно принципам МСФО. Выполнение этого требования дает пользователям возможность сравнивать финансовую отчетность компании за разные периоды для определения тенденций в ее финансовом положении и результатах деятельности, а также сопоставлять финансовую отчетность разных компаний. Многие компании, представляющие финансовую отчетность по МСФО, формируют сравнительную информацию в отчете о прибылях и убытках за ряд предшествующих периодов (скажем, за три года). Тогда последствия установленной в ходе инвентаризации существенной ошибки окажут влияние на тот период, когда она была допущена. Однако МСФО 8 допускает, что отображение влияния ошибки на сравнительную информацию может быть практически нецелесообразным, и разрешает пересчет начиная с того периода, когда это становится целесообразным. При этом МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» под нецелесообразностью понимает практическую невозможность исполнить требование. Результаты вещественных проверок как по отечественным, так и по международным стандартам учета отражаются посредством приведения в соответствие показателей бухгалтерского учета с данными фактического наличия имущества и источников его формирования, выявленными при инвентаризации (оприходование (принятие к учету) объектов инвентаризации, оказавшихся в излишке; списание с учета объектов, недостача которых выявлена в ходе инвентаризационных процедур; взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы). I. Отражение в учете излишков материальных ценностей Выявление излишков имущества (основных средств, материально-производственных запасов, денежных средств и др.), то есть превышение фактического количества имущества над учетными данными, возможно при обнаружении принадлежащего компании ранее не учтенного имущества, либо материальных ценностей, не имеющих собственника или собственник которых неизвестен, либо материальных ценностей, от права собственности на которые собственник отказался. В последнем случае, когда речь идет о выявленных в ходе инвентаризации бесхозных вещах, требуется знание норм гражданского законодательства. От того, насколько точно соблюден порядок приобретения права собственности с точки зрения законодательства, зависит достоверность бухгалтерской отчетности, составленной в соответствии с принятой в России практикой. При выявлении бесхозных вещей организациям следует помнить, что в п. 2 ст. 8 «Основные требования к ведению бухгалтерского учета» Закона № 129-ФЗ регламентировано требование обособленного учета имущества, являющегося собственностью организации, от имущества других юридических лиц. Во исполнение данного требования приказом Министерства финансов РФ «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» от 31.10.00 г. № 94н (далее приказ Минфина № 94н) определены забалансовые счета учета, а приказом Министерства финансов РФ «О формах бухгалтерской отчетности организаций» от 22.07.03 г. № 67н утверждена Справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, выступающая приложением к форме № 1 «Бухгалтерский баланс». Забалансовый учет предназначен для обобщения информации о наличии и движении ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении организации. Все прочие материальные ценности, принадлежащие организации на правах собственности, оперативного управления, хозяйственного ведения, полежат обобщению на балансовых счетах учета и отражению в форме № 1 «Бухгалтерский баланс». Применительно к рассматриваемой ситуации это означает, что выявление в ходе инвентаризации бесхозной вещи не может служить достаточным основанием для ее постановки на баланс, если организация не исполнила требования, предъявляемые к порядку приобретения права собственности на бесхозные вещи, регламентированному главой 14 «Приобретение права собственности» части первой Гражданского кодекса (ГК) РФ. В соответствии с ГК РФ права собственности на бесхозные вещи приобретаются:
При этом согласно гражданскому законодательству в течение всего периода приобретения права собственности организация, нашедшая бесхозную вещь, может хранить ее или владеть ею, а согласно бухгалтерскому законодательству – учитывать на забалансовых счетах. Необходимо отметить, что последнее прямо не оговорено в нормативных актах по бухгалтерскому учету. Вместе с тем, в комментариях к счету 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» приказа Минфина № 94н предусмотрено, что организации могут учитывать на счете 002 ценности, принятые на хранение, в случаях «принятия товарно-материальных ценностей на ответственное хранение по прочим причинам». Думается, «прочей причиной» может быть принятие на хранение бесхозных вещей во исполнение требований п. 2 ст. 8 «Основные требования к ведению бухгалтерского учета» Закона № 129-ФЗ и главы 14 «Приобретение права собственности» части первой ГК РФ. После приобретения права собственности бесхозные вещи, а также имущество, не учтенное ранее, но принадлежащее организации, выявленное в ходе инвентаризации, подлежат оприходованию и зачислению на финансовые результаты организации исходя из положений подп. а п. 3 ст. 12 «Инвентаризация имущества и обязательств» Закона № 129-ФЗ и подп. 2 п. 5.1 приказа Минфина № 49. Излишки, выявленные при инвентаризации, приходуются в бухгалтерском учете по рыночной стоимости по дебету соответствующего счета учета материальных ценностей и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» (при наличии чрезвычайных обстоятельств) или кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчета 91.1 «Прочие доходы» (во всех остальных случаях) и признаются в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» в качестве чрезвычайных или внереализационных доходов соответственно. Следует принимать во внимание, что принцип обособленного учета имущества, являющегося собственностью организации, от имущества других юридических лиц в МСФО отсутствует. Одним из основных критериев признания актива в отчетности согласно МСФО 2 «Запасы» и МСФО 16 «Основные средства» выступает достаточная уверенность в том, что компания получит в будущем связанные с активом экономические выгоды. Этот критерий выполняется, если к компании перешли риски и преимущества владения активом, выявленным в излишке по результатам инвентаризации. Еще раз подчеркнем, что по гражданскому законодательству в течение всего периода приобретения права собственности можно либо хранить бесхозную вещь, либо ею владеть. Но лишь при владении бесхозной вещью к организации переходят и риски, и преимущества. Отсюда следует, что выявленные в ходе инвентаризации бесхозные объекты основных средств, которые организация предполагает использовать как средства труда в целях производства или управления (то есть приобрести риски и преимущества владения ими), подлежат включению в финансовую отчетность, составленную по требованиям международных стандартов. А именно, актив признается в качестве объекта основного средства в балансе компании, и доход – в отчете о прибылях и убытках. При признании последнего необходимо учитывать, что согласно МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» (в отличие от российских ПБУ 9/99, ПБУ 10/99) деление доходов и расходов на доходы и расходы, связанные с обычной деятельностью, операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы и расходы запрещается. Доходы и расходы компании, связанные с обычной деятельностью, носят название операционных доходов и расходов. Все прочие доходы и расходы обособленно отражаются в отчетности. Таким образом, доходы, полученные в результате выявления бесхозных объектов основных средств, в отчете о прибылях и убытках могут быть отражены по статье «Доходы, полученные по результатам инвентаризации». Что же касается бесхозных материально-производственных запасов, то они, напротив, не должны выступать активами организации, поскольку получение экономической выгоды в этом случае означает их использование как предмета труда (отпуск в производство) или продажу, что является реализацией права распоряжения, которым организация, нашедшая вещь, не наделена. В соответствии с МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» баланс не содержит существующей по российским правилам справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах. А поскольку информация о бесхозных материально-производственных запасах в финансовой отчетности не представлена, но в ряде случаев необходима для формирования достоверного мнения о компании заинтересованными пользователями, она может быть раскрыта в примечаниях к финансовой отчетности. Примечания включаются в полный комплект финансовой отчетности, составленной по МСФО, наряду с такими формами как баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет об изменении в собственном капитале, отчет о движении денежных средств, а также учетная политика компании. II. Отражение в учете недостачи материальных ценностей Значительно чаще, чем излишки, при инвентаризации выявляются недостачи материальных ценностей, под которыми понимается фактическое отсутствие объектов основных средств, материалов и другого числящегося на балансе организации по данным бухгалтерского учета имущества, выбытие которого документально не подтверждено. Порядок отражения недостачи материальных ценностей в бухгалтерском учете определен подп. б п. 3 ст. 12 «Инвентаризация имущества и обязательств» Закона № 129-ФЗ и подп. 3–5 п. 5.1 приказа Минфина № 49. Данными нормативными документами предусмотрено выявленные при инвентаризации недостачи имущества и его порчу в пределах норм естественной убыли относить на издержки производства или обращения, сверх норм – на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации. Причем, убыль ценностей в пределах установленных норм определяется после зачета недостач ценностей излишками по пересортице. В соответствии с приказом Минфина № 94н общим для всех случаев будет первоначальное отражение выявленной недостачи на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». При этом потери ценностей, возникшие в результате стихийных бедствий, относятся на счет 99 «Прибыли и убытки» как убытки отчетного года. На основании сличительных ведомостей и в зависимости от того, на каком счете учитывалось недостающее имущество, в бухгалтерском учете делаются записи по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции со счетами их учета (например, 01 «Основные средства», 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» и т.п.); недостающие товарно-материальные ценности отражаются по фактической себестоимости, а основные средства – по остаточной стоимости. В последующем недостача и порча материальных ценностей списывается в пределах норм естественной убыли – на издержки производства или обращения, сверх норм – на счет виновных лиц, а если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них – на финансовые результаты организации. |
Похожие:
 | Новикова Татьяна Александровна к э н., доцент мгуу правительства Москвы, ген директор аудиторской фирмы ООО «террафинанс», налоговый... |  | |
| Петрова юлия Викторовна – директор департамента консалтинга и методологии аудиторской фирмы «Консалт» | | Модифицированное мнение может быть выражено аудиторской организацией или индивидуальным аудитором (далее именуются "аудитор") в следующих... |
| Российской Федерации порядке. Деятельность ООО «Прогресс М» начала осуществляться с 2000 года, на момент образования фирмы уставной... | | Концепции регулирования аудиторской деятельности. Модель регулирования аудиторской деятельности в РФ в свете нового закона «Об аудиторской... |
| Составители: канд экон наук, доц. Дорджиева О. Б., канд экон наук, доц. Сарунова М. П., канд экон наук, доц. Тостаева В. С., ст преп.... | | Методические указания разработаны канд экон наук, профессором Т. А. Ивашенцевой, канд экон наук, доцентом Н. С. Дереповской, канд... |
| Ооо "НашаФирма" приобрело для нужд автоматизации головного офиса и филиалов программы фирмы 1С, требующие обязательной подписки на... | | Генеральный директор ООО «Аудиторско-консалтинговое партнёрство Маминой», аудитор, налоговый консультант |