Исследование порядка определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц с учетом применяемых налоговых вычетов
Скачать 0.94 Mb.
|
| Раздел 1 Расчет налоговой базы и суммы налога по доходам, облагаемым по ставке 13% Раздел 2 Расчет налоговой базы и суммы налога по доходам, облагаемым по ставке 30% Раздел 3 Расчет налоговой базы и суммы налога по доходам, облагаемым по ставке 35% Раздел 4 Расчет налоговой базы и суммы налога по доходам, облагаемым по ставке 9% Раздел 5 Расчет итоговой суммы налога к уплате (доплате)/возврату по всем видам доходов Раздел 6 Суммы налога, подлежащие уплате (доплате) в бюджет/возврату из бюджета Титульный лист - обязательная структурная единица декларации - дополнительная структурная единица декларации - последовательность заполнения декларации Рисунок 7 – Последовательность заполнения Декларации 3-НДФЛ Такой порядок заполнения декларации [46] обусловлен тем, что информация, содержащаяся в листах А - Л, необходима для заполнения разд. 1 - 4, а данные разд. 1 - 4 нужны для заполнения разд. 5 и 6. Для заполнения титульного листа нужно знать общее количество заполненных страниц декларации, и поэтому его заполняют в последнюю очередь. Необходимо отметить, что индивидуальные предприниматели включают в состав декларации Лист В1. При заполнении листа В1 налогоплательщики в п. 1 указывают наименование вида осуществляемой деятельности и его код в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 004-93, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 06.08.1993 N 17. Далее в пп. 2.1 и 2.2 листа В1 последовательно указываются: по строке 030 - сумма полученного дохода по каждому виду деятельности, по строке 040 - суммы фактически произведенных расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета. Произведенные расходы распределяются налогоплательщиком по соответствующим группам: по строке 050 - суммы материальных расходов; по строке 060 - суммы амортизационных начислений; по строке 070 - суммы расходов на оплату труда; по строке 080 - суммы прочих расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Здесь следует обратить внимание на то, что в новой форме декларации 3-НДФЛ произведенные расходы налогоплательщику следует распределить не только по группам расходов, но и по элементам затрат. В частности, в расходах на оплату труда (строка 070) необходимо выделить сумму выплат наемным работникам по трудовым договорам, которые действовали в отчетном налоговом периоде (строка 075). Сумма прочих расходов, указанная налогоплательщиком по строке 080, подробно расшифровывается по конкретным видам расходов в строках 090 - 200, если такие расходы были произведены в отчетном налоговом периоде. Если налогоплательщик понес другие прочие расходы, не перечисленные в строках 090 - 200 и связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, то он заполняет строку 210, указывая в ней сумму иных прочих расходов. После заполнения нужных строк по статьям прочих расходов налогоплательщик может сделать проверку: значение по строке 080 должно совпадать с суммой всех значений, указанных в строках 090 - 210. Строку 220 вправе заполнить индивидуальные предприниматели, которые не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с предпринимательской деятельностью [38]. Такие налогоплательщики могут учесть в составе профессионального налогового вычета сумму расходов в пределах норматива в размере 20% общей суммы доходов, полученных от предпринимательской деятельности. Данное положение не распространяется на физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей. Налогоплательщикам следует иметь в виду, что при определении налоговой базы расходы, подтвержденные документально, не могут учитываться одновременно с расходами в пределах норматива. Налогоплательщики, имеющие доход более чем от одного вида деятельности, заполняют необходимое количество страниц листа В1 декларации по каждому виду деятельности. В этом случае расчет итоговых данных производится на последнем листе В1 декларации. В п. 3 листа В1 по строкам 230 - 260 отражаются суммы дохода, профессионального налогового вычета и суммы начисленных и фактически уплаченных авансовых платежей. Причем суммы начисленных авансовых платежей указываются в соответствии с общей суммой авансов, назначенных налоговым органом и предъявленных налогоплательщику в налоговом уведомлении на уплату авансов. Для глав крестьянских (фермерских) хозяйств, получающих доходы, не подлежащие налогообложению в соответствии с п. 14 ст. 217 НК РФ, в листе В1 заполняется п. 4 "Справочно", в котором фиксируются год регистрации крестьянского (фермерского) хозяйства и сумма полученного в налоговом периоде дохода, не подлежащего налогообложению. Приведем образец заполнения декларации 3-НДФЛ, на следующем примере [46]. Индивидуальный предприниматель Г.В. Гаврюшин, постоянно проживающий в России (ИНН 502400330000, код по ОКАТО по месту жительства 46234000000), занимается оказанием посреднических услуг (код вида деятельности - 74) и применяет общую систему налогообложения. В 2008 г. он получил следующие доходы: - от предпринимательской деятельности - 300 000 руб. (25 000 руб. x 12 мес.); - дивиденды по решению годового общего собрания акционеров ЗАО "Аргус" (ИНН 7707503553, КПП 770701001, код по ОКАТО 46367590000) - 2500 руб. Расходы, понесенные предпринимателем, составляют: - в связи с предпринимательской деятельностью - 45 000 руб.; - оплатой дорогостоящего вида лечения в клинике - 50 000 руб. Стоимость операции оплачена наличными денежными средствами в кассу медицинского учреждения; - оплатой обучения дочери (19 лет) на дневном отделении института - 75 000 руб. В налоговом периоде при выплате доходов налогоплательщику удержан налог по ставке 9% налоговым агентом ЗАО "Аргус" в размере 225 руб. (2500 руб. x 9%). Г.В. Гаврюшин должен заполнить форму 3-НДФЛ в виде, представленном в приложении 2. Предприниматель получил в 2008 г. доходы от источников в РФ, облагаемые по ставкам 9 и 13%. При расчете налоговой базы по доходам, облагаемым по ставке 13%, Г.В. Гаврюшин имеет право на получение следующих налоговых вычетов: - профессионального. Налогооблагаемый доход от предпринимательской деятельности можно уменьшить на документально подтвержденные расходы, непосредственно связанные с извлечением этого дохода (п. 1 ст. 221 НК РФ); - социального на обучение ребенка. Этот вычет предоставляется в размере фактически произведенных расходов, но не более 50 000 руб. (пп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ); - социального на дорогостоящее лечение. Вычет предоставляется в размере фактически произведенных расходов (пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ); - стандартного вычета на ребенка (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). Декларация, которую Г.В. Гаврюшин должен представить в налоговую инспекцию до 30 апреля 2008 г., будет состоять из 10 листов: - листа А - по доходам, полученным от источников в РФ, которые облагаются по ставке 9% (за исключением доходов от предпринимательской деятельности); - листа В1 - по доходам, полученным от предпринимательской деятельности; - листов К1 и К2 - расчет стандартных и социальных налоговых вычетов; - разд. 1,2, 4, 5, 6 и титульного листа. Для получения налоговых вычетов Г.В. Гаврюшин приложил к декларации следующие документы: 1) справку о доходах физического лица за 2008 г. по форме 2-НДФЛ, выданную ЗАО "Аргус"; 2) заявление на получение профессионального налогового вычета и копии документов, подтверждающих расходы, связанные с предпринимательской деятельностью; 3) заявление на предоставление социального налогового вычета на обучение ребенка и копии договора на обучение, лицензии образовательного учреждения, документов, подтверждающих оплату обучения (в частности, квитанции к приходным кассовым ордерам), свидетельства о рождении ребенка; 4) заявление на предоставление социального налогового вычета на дорогостоящее лечение и копии договора на предоставление медицинских услуг, квитанции к приходным кассовым ордерам; 5) заявление на предоставление стандартного вычета на ребенка. В приложении 2 приведены образцы заполнения листов декларации. ГЛАВА 3. НАПРАВЛЕНИЯ РАЗВИТИЯ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ НАЛОГОМ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ 3.1 Арбитражная практика исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц предпринимателями Для более точного понимания направлений развития подоходного налогообложения предпринимателей, представляется необходимым изучить практику арбитражных судов по данному вопросу. Анализ арбитражной практики по вопросам подоходного налогообложения в сфере индивидуального предпринимательства, позволяет сформулировать следующие наиболее дискутируемые направления.
Рассмотрим сложившуюся арбитражную практику по актуальным вопросам каждого из выделенных направлений. Декларирование доходов предпринимателей связано с решением двух основных проблем: 1. Надо ли подавать декларацию, если доход в налоговом периоде не получен и суммы налога к уплате нет (п. 5 ст. 227 НК РФ)? 2. Надо ли подавать декларацию, если предприниматель не вел деятельности в течение всего налогового периода (п. 5 ст. 227 НК РФ)? По первому вопросу официальной позиции нет и необходимо отметить следующее. Согласно п. 5 ст. 227 НК РФ индивидуальные предприниматели обязаны представить в налоговый орган декларацию по суммам доходов от предпринимательской деятельности. Президиум ВАС РФ разъяснил, что обязанность представить налоговую декларацию не обусловлена наличием суммы налога к уплате, а связана с положениями закона, которыми лицо отнесено к числу плательщиков налога. Есть пример судебного решения, подтверждающий вывод о том, что даже при отсутствии суммы налога к уплате необходимо подать декларацию [54]. В соответствии с информационным письмом Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71, суд разъяснил положения части первой НК РФ о представлении деклараций, и указал, что обязанность налогоплательщика представлять налоговую декларацию по тому или иному виду налога обусловлена не наличием суммы такого налога к уплате, а положениями закона об этом виде налога, которыми соответствующее лицо отнесено к числу его плательщиков [54]. В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 30.06.2006, 29.06.2006 N Ф03-А73/05-2/1800 по делу N А73-1249/2006-18, суд указал, что обязанность представлять декларацию по тому или иному виду налога обусловлена не наличием суммы такого налога к уплате, а положениями закона об этом виде налога, которыми соответствующее лицо отнесено к числу его плательщиков. Это объясняется тем, что на основании декларации налоговые органы контролируют правильность исчисления и перечисления налогов. Поэтому предприниматель, сумма налога у которого равна нулю, также должен представить декларацию по НДФЛ [54]. Таким образом, очевидно, что налогоплательщик - индивидуальный предприниматель обязан представлять налоговую декларацию, если он не ведет предпринимательской деятельности в течение соответствующего налогового периода, а также, если у него отсутствует доход от предпринимательской деятельности или сумма налога к доплате. По вопросу сдачи декларации, если предприниматель не вел деятельности в течение всего налогового периода (п. 5 ст. 227 НК РФ) официальной позиции нет, однако необходимо отметить [54]. Согласно п. 5 ст. 227 НК РФ представить в налоговый орган декларацию обязаны физические лица, зарегистрированные в качестве предпринимателей и осуществляющие предпринимательскую деятельность. По данному вопросу есть образцы судебных решений, из которых следует, что индивидуальные предприниматели, не осуществляющие в течение всего налогового периода деятельность, облагаемую НДФЛ, не являются плательщиками этого налога и не обязаны представлять в налоговые органы соответствующую декларацию. Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 17.05.2007 по делу N А26-9328/2006-28, суд указал, что индивидуальные предприниматели, которые не осуществляют в течение всего налогового периода деятельность, облагаемую НДФЛ, не являются плательщиками этого налога и, соответственно, не обязаны представлять декларацию. Аналогичные выводы содержит целый ряд постановлений [54]. Таким образом, из арбитражной практики следует, что налогоплательщик - индивидуальный предприниматель не обязан представлять налоговую декларацию, если он не ведет предпринимательской деятельности в течение соответствующего налогового периода, а также если у него отсутствует доход от предпринимательской деятельности или сумма налога к доплате. Получение предоплаты предпринимателем связано со спорами по вопросу периода, в котором авансы включаются в доход предпринимателя (п. 1 ст. 223 НК РФ). Согласно пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика или третьих лиц по его поручению. По данному вопросу есть две точки зрения. Официальная позиция заключается в том, что аванс, полученный в счет предстоящих поставок, облагается НДФЛ в том налоговом периоде, в котором он поступил, независимо от даты осуществления поставок товара. В частности, Письмо Минфина России от 20.04.2008 N 03-04-05-01/12, содержит информацию о том, что аванс, полученный в счет предстоящих поставок, облагается НДФЛ в том налоговом периоде, в котором он получен. Это не зависит от даты осуществления поставок товара, в счет которых получен аванс [54]. Есть пример судебного решения, подтверждающий этот вывод, в частности, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.03.2007 N Ф04-1912/2007(20864-А70-32) по делу N А70-7473/29-05, где суд прямо указал, что аванс необходимо включить в доходы в периоде его получения. Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 06.12.2004 N А05-4321/04-9, суд отклонил довод о том, что суммы денежных средств, полученных предпринимателем от заказчиков, до передачи последним в собственность товаров не являются доходом и не включаются в расчет налоговой базы по НДФЛ. Также он указал, что суммы от реализации имущества, используемого в процессе осуществления предпринимательской деятельности, включаются в доход того налогового периода, в котором этот доход фактически получен [54]. В то же время есть судебные решения, в которых высказывается противоположное мнение: авансы не включаются в доходы до момента реализации товаров (работ, услуг). Постановлением ФАС Уральского округа от 26.03.2008 N Ф09-1937/07-С2 по делу N А50-16613/06, суд указал, что авансовые платежи не могут быть включены в доходы предпринимателя до момента реализации товаров [54]. Постановлением ФАС Уральского округа от 13.02.2008 N Ф09-299/08-С2 по делу N А76-5727/07, суд указал, что обязательным условием возникновения у предпринимателей объекта обложения НДФЛ и ЕСН является реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг). Аналогичные выводы содержит ряд документов [54]. Таким образом, из анализа арбитражной практики следует, что по вопросу налогообложения НДФЛ предоплаты, полученной индивидуальным предпринимателем в счет поставки товара, в периоде получения аванса, суды придерживаются разного мнения. И, вероятно, при возникновении подобной ситуации, необходимо придерживаться официальной точки зрения. Уплата авансовых платежей по НДФЛ, связана с решением вопроса об образовании недоимки по НДФЛ в случае неуплаты авансовых платежей (п. 9 ст. 227 НК РФ). Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу. Официальной позиции нет. Однако, есть примеры судебных решений, в которых указано, что аванс является промежуточным платежом. Поэтому, если он не уплачен, недоимки по налогу не возникает. Например, Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 14.10.2006 N А17-1331/5/2006, суд указал, что, поскольку аванс является промежуточным платежом, который уплачивается внутри налогового периода, неуплаченный авансовый платеж не является недоимкой по налогу. Постановлением ФАС Дальневосточного округа от 27.06.2006 N Ф03-А16/05-2/1669, суд указал, что авансовые платежи по НДФЛ уплачиваются не по итогам, а в течение налогового периода и начисляются исходя из предполагаемого дохода на текущий год, а не из реальных финансовых результатов, полученных в данном налоговом периоде. Такие платежи нельзя расценивать в качестве налога или сбора. Поскольку налоговый период на момент выставления требований об уплате авансовых платежей по НДФЛ не истек, суд сделал вывод об отсутствии у предпринимателя неисполненной налоговой обязанности, недоимки и оснований для взыскания спорной суммы платежей и пени [54]. Аналогичные выводы содержит: Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.06.2006 N Ф03-А16/05-2/1668 Постановление ФАС Дальневосточного округа от 25.05.2006 N Ф03-А16/05-2/1063 Постановление ФАС Дальневосточного округа от 25.05.2006 N Ф03-А16/05-2/1065 Постановление ФАС Дальневосточного округа от 25.05.2006 N Ф03-А16/05-2/1064 Постановлением ФАС Поволжского округа от 07.12.2004 N А65-5519/2004-СА1-19, суд указал: налоговый орган требует взыскать не налог на доходы физических лиц, а авансовые платежи, что противоречит ст. 48 НК РФ, предусматривающей право налогового органа на обращение в суд с иском о взыскании налога, если налогоплательщик не уплатил налог в установленный срок [54]. Таким образом, анализ арбитражной практики по вопросу об образовании недоимки по НДФЛ в случае неуплаты авансовых платежей, показал, что авансовый платеж, уплата которого предусмотрена ст. 227 НК РФ, исчислен при отсутствии налоговой базы, поэтому оснований для его взыскания и тем более взыскания пени не имеется. Аванс является промежуточным платежом, уплачиваемым внутри налогового периода, следовательно, неуплаченный авансовый платеж не является недоимкой по налогу. Законодательство о налогах и сборах не содержит норм, дающих право налоговому органу в принудительном порядке взыскивать с налогоплательщика суммы авансовых платежей, рассчитанных на основании предполагаемого дохода. Получение стандартных вычетов по НДФЛ предпринимателями связано с решением двух основных вопросов: 1. Можно ли применить стандартный налоговый вычет по пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ за месяцы, в которых предприниматель не получил доход? 2. Распространяется ли ограничение дохода (20 000 руб.), предусмотренное в пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ, на индивидуальных предпринимателей? По вопросу применения стандартного налогового вычета за месяцы, в которых предприниматель не получил доход, есть две точки зрения. В пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ указано, что налоговый вычет в размере 400 руб. за каждый месяц налогового периода действует до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, превысил 20 000 руб. Согласно официальной позиции, выраженной в Письме УМНС России по г. Москве, вычет применяется независимо от того, получал ли предприниматель доход. Есть судебное решение и работа автора, подтверждающие этот вывод [54]. В то же время в одном судебном решении указывается, что вычет предоставляется только за те месяцы, в которых у предпринимателя был доход. Согласно официальной позиции, вычет может быть применен за месяц, в котором у предпринимателя не было дохода. В Письме УМНС России по г. Москве от 22.12.2003 N 27-08/70659 "Об ответах на вопросы" разъясняется, что вычет по пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ должен быть предоставлен за все 12 месяцев отчетного налогового периода независимо от того, сколько месяцев в году предприниматель получал доходы [54]. Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 29.08.2006 N А56-649/05, суд указал, что ст. 218 НК РФ право на получение стандартного вычета, в том числе по пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ, не ставится в зависимость от наличия дохода по итогам месяца. Однако согласно второй точке зрения, если в месяце дохода нет, то применить вычет нельзя. Такой вывод содержит Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.04.2008 N А19-19632/06-Ф02-1816/07 по делу N А19-19632/06 [54]. Суд указал, что стандартные налоговые вычеты, установленные ст. 218 НК РФ, предоставляются налогоплательщику за каждый месяц налогового периода, т.е. вычет уменьшает налоговую базу на соответствующий установленный размер. Таким образом, если налоговая база за отдельные месяцы отсутствовала, стандартный налоговый вычет не накапливается в течение налогового периода и не суммируется нарастающим итогом. По вопросу распространения ограничения дохода (20 000 руб.) на индивидуальных предпринимателей, необходимо отметить. Согласно пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. действует до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим этот вычет, превысил 20 000 руб. Официальной позиции нет. Есть примеры судебных решений, подтверждающих, что указанное ограничение распространяется и на предпринимателей. В Постановлении ФАС Поволжского округа от 15.05.2008 по делу N А55-12430/2007-3, суд указал, что предприниматель не имеет права на применение стандартного налогового вычета по пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ. Его доход в спорный период составил 40 170 руб. [54]. Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 22.03.2004 N А43-8632/2003-11-372, суд сделал следующий вывод: ограничения по доходу (20 000 руб.), установленные пп. 3, 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, распространяются и на индивидуальных предпринимателей [54]. Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 29.08.2006 N А56-649/05, суд, указывая на порядок применения стандартного вычета по пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ индивидуальными предпринимателями, отметил, что ограничение дохода в 20 000 руб. распространяется и на них. Таким образом, арбитражная практика складывается в пользу предпринимателя, и позволяет сделать вывод о том, что ограничения по доходу (20 000 руб.), установленные пп. 3, 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, распространяются и на индивидуальных предпринимателей. Получение профессиональных вычетов по НДФЛ предпринимателями актуализирует два основных вопроса: 1. Можно ли применить вычет в размере 20 процентов, если есть документы, подтверждающие лишь часть понесенных расходов (п. 1 ст. 221 НК РФ)? 2. Надо ли доказывать несение расходов для применения профессионального вычета в размере 20 процентов от общей суммы доходов (п. 1 ст. 221 НК РФ)? По вопросу о применении вычета в размере 20 процентов, если есть документы, подтверждающие лишь часть понесенных расходов, необходимо отметить следующее. В абз. 4 п. 1 ст. 221 НК РФ указано, что если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве предпринимателя, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов от общей суммы доходов, полученной от предпринимательской деятельности. Официальной позиции нет. Есть примеры судебных решений, из которых следует, что если у налогоплательщика есть документы, подтверждающие его расходы, то применять вычет в размере 20 процентов от суммы доходов он не вправе. В частности, Постановлением ФАС Южного федерального округа от 15.02.2007 N А19-19397/04-15-5-Ф02-325/06-С1 по делу N А19-19397/04-15-5, суд указал, что в силу ст. 221 НК РФ налогоплательщику предоставлено право получать профессиональный налоговый вычет в упрощенном порядке именно в том случае, когда он не в состоянии документально подтвердить понесенные им расходы. Поскольку у налогоплательщика имелись документы, подтверждающие его расходы, права на получение профессионального вычета в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 221 НК РФ он не имеет [54]. В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 10.12.2008 по делу N А05-5199/2008, суд сделал следующий вывод: поскольку часть расходов предприниматель подтвердил соответствующими документами, он не вправе применить профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов от общей суммы доходов. По второму вопросу, в абз. 4 п. 1 ст. 221 НК РФ указано, что, если налогоплательщик не может документально подтвердить свои расходы, которые связаны с деятельностью в качестве предпринимателя, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов от общей суммы доходов, полученной от предпринимательской деятельности. Официальной позиции нет. Президиум ВАС РФ указал, что налогоплательщик не обязан представлять какие-либо доказательства несения расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, для получения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от полученного дохода. Этот же вывод сделан в судебных решениях [54]. Например, Постановлением Президиума ВАС РФ от 11.05.2006 N 15761/04, суд указал, что налогоплательщику предоставлено право получать профессиональный налоговый вычет в упрощенном порядке именно в том случае, когда он не в состоянии документально подтвердить понесенные им расходы. В связи с этим при подаче заявления налогоплательщик должен доказать только то, что он вел предпринимательскую деятельность и получал от нее доходы. Закон не обязывает налогоплательщика доказывать несение им расходов по предпринимательской деятельности для получения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов. Кроме того, предусмотренный ст. 221 НК РФ профессиональный налоговый вычет не может ставиться в зависимость от вида предпринимательской деятельности либо от ее направления [54]. В Постановлении ФАС Московского округа от 19.10.2007, 26.10.2007 N КА-А40/10227-06 по делу N А40-1519/06-76-15, суд отметил, что получение вычета в размере 20 процентов от общей суммы доходов не зависит от наличия или отсутствия каких-либо условий, в том числе документов. Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 11.05.2006 N 15761/04 налогоплательщику предоставлено право получать профессиональный налоговый вычет в упрощенном порядке именно в том случае, когда он не в состоянии документально подтвердить понесенные им расходы [54]. В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 28.11.2007 по делу № А42-1281/2007, суд указал, что нормы гл. 23 НК РФ не обязывают налогоплательщика доказывать факт несения конкретных расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, и их размер в целях получения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от полученного дохода. В этом случае при подаче заявления налогоплательщик должен доказать лишь факт осуществления деятельности в качестве индивидуального предпринимателя и получения от нее дохода. Таким образом, анализ арбитражной практики по вопросу о необходимости доказывать несение расходов для применения профессионального вычета в размере 20 процентов от общей суммы доходов, показал, что для получения вычета в размере 20 процентов от общей суммы дохода не требуется доказывать понесенные расходы, связанные с предпринимательской деятельностью. 3.2 Совершенствование системы подоходного налогообложения предпринимателей Соблюдение основополагающих принципов налогообложения провозглашено и подтверждено при построении российской налоговой системы. Отдельные из них достаточно четко изложены в Налоговом кодексе РФ. В частности, в ст. 3 прямо указывается, что налоги и сборы должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными, а при их установлении должна учитываться фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. Вместе с тем, к сожалению, в числе обозначенных в НК РФ принципов налогообложения отсутствует один из основополагающих, сформулированный еще А. Смитом, - принцип равенства и справедливости, согласно которому распределение налогового бремени должно быть равным и каждый налогоплательщик должен вносить справедливую долю в государственную казну. Все юридические и физические лица должны принимать материальное участие в финансировании потребностей государства соизмеримо доходам, получаемым ими под покровительством и при поддержке государства [23]. Отсутствие данного принципа в НК РФ ни в коей мере не должно означать, что он не должен учитываться при формировании налоговой системы. Принципы налогообложения существуют объективно и не могут быть отменены или видоизменены по воле законодателей. Между тем в строящейся и близкой к завершению российской налоговой системе делается попытка абстрагироваться от данной объективной реальности, игнорируя отдельные важнейшие принципы налогообложения. Это проявляется и в действующих главах Кодекса, посвященных налогам, взимаемым с физических лиц [26]. В российской налоговой системе, как и в системах большинства других стран, число таких налогов ограничено. Самый массовый из них - это налог на доходы физических лиц (в общем консолидированном бюджете России он занимает второе место после налога на прибыль предприятий 37,1% в 2008 году по сравнению33,6% в 2007 году – см. табл. 3.) [23]. Таблица 3 Налоговые поступления в консолидированный бюджет регионов в 2007 и 2008 гг.
Рост поступлений подоходного налога в 2008 году (0,4% ВВП) был практически полностью скомпенсирован снижением поступлений по налогу на прибыль, и налоговые доходы региональных бюджетов в целом практически не увеличились в январе-ноябре 2008 года (рост на символические 0,1% ВВП) [23]. Рисунок 8 – Налоговые поступления в консолидированный бюджет регионов в 2007 и 2008 гг. НДФЛ уплачиваются большинством населения страны, поэтому к установлению его основных элементов следует подходить особенно взвешенно, не допуская чрезмерного налогового гнета и обеспечивая соблюдение принципа равенства и справедливости. Налог с доходов физических лиц, как никакой другой, должен реализовывать свою распределительную функцию. Единая ставка налога эту задачу не выполняет, так как не способствует повышенному налоговому изъятию с высоких личных доходов и их перераспределению. По данным Госкомстата России, почти половина денежных доходов населения концентрируется у группы населения с наиболее высокими доходами. Произведенное с 2001 г. резкое снижение ставки подоходного налога для этой группы налогоплательщиков еще более усиливает расслоение населения по уровню обеспеченности [23]. Одной из основных причин введения единой пониженной ставки налога называлась необходимость ликвидации получивших широкое распространение так называемых серых форм выплаты заработной платы сотрудникам организаций, не учитываемой в налоговой базе. Но нельзя забывать, что сокрытие фонда оплаты труда происходило и происходит не столько из-за высоких ставок обложения налогом с доходов физических лиц, сколько из-за действовавших до принятия Кодекса критических ставок отчислений в государственные социальные внебюджетные фонды. Проблема "серых" форм выплаты зарплаты проистекает в основном не из-за высоких или низких ставок налога на доходы физических лиц. Ни установление плоской шкалы этого налога, ни даже установление регрессивной шкалы ЕСН, как показала практика, не смогли разрушить систему "конвертной" зарплаты. Яркой иллюстрацией этого является начавшийся несколько лет назад и набирающий с каждым годом силу дефицит Пенсионного фонда РФ. Безусловно, необходимо и дальше совершенствовать регрессивную шкалу ЕСН, поскольку все же определенный эффект от ее введения был достигнут. Сторонники плоской шкалы ставки налога достигнутый эффект в борьбе с укрывательством от налогообложения по данному налогу иллюстрируют цифрами существенного прироста поступлений по данному налогу буквально в первый же год введения плоской шкалы. Действительно, в 2001 г. поступления этого налога выросли на 46% при общем увеличении налоговых доходов на 37%. В 2002 г. при увеличении налоговых доходов консолидированного бюджета страны на 34% доходы от НДФЛ выросли на 40%. В последующие годы прирост поступлений по подоходному налогу с физических лиц стал сопоставим с темпами общего прироста налоговых доходов [23]. Единую ставку подоходного налога в размере 10% или 15% (что требует дополнительного обсуждения), следовало бы сохранить только по тем видам деятельности, где действительно сохранится возможность сокрытия доходов в связи с невозможностью их полного контроля, а также появляется стимул их сокрытия из-за высоких ставок налогообложения. В частности, такая ставка могла бы быть установлена для доходов от сдачи гражданами в наем жилых и нежилых помещений, автоперевозчиков, преподавателей, занимающихся подготовкой абитуриентов, и другой индивидуальной трудовой деятельности. Именно в этих сферах деятельности существуют реальные сложности налогового контроля [56]. Перечень видов деятельности, доходы от которых подлежат обложению по единой ставке, следовало бы установить в законе. При этом доходы от поступления указанных налогов следовало бы оставить полностью в распоряжении бюджетов органов местного самоуправления. Для всех других видов доходов, т.е. для основных групп населения, следовало бы восстановить прогрессивную шкалу ставок налога. При этом прогрессия налогообложения должна быть не простой, а именно сложной, при которой облагаемый доход делится на части и каждая последующая часть облагается по повышенной ставке. По нашему мнению, было бы социально справедливо установить ставку налога не более 10% для лиц, получающих зарплату и другие совокупные доходы в пределах средней зарплаты по стране, то есть имеющих совокупный годовой доход до 150 тыс. руб. Сумма доходов, превышающих этот предел, но не выше 500 тыс. руб. в год, должна облагаться по повышенной ставке - в 15%, суммы дохода свыше 500 тыс. руб. - по ставке 20%. При этом ставку налога в размере 30% следовало бы установить для доходов 5 - 7 млн руб. в год, т.е. сопоставимых с доходами, облагаемыми в других странах по максимальной ставке [23]. Веским аргументом в пользу возврата к прогрессивной шкале налогообложения доходов физических лиц является то обстоятельство, что практически нигде в мире не существует плоской шкалы данного подоходного налога. При этом установленная в Российской Федерации с 2001 г. ставка налога в размере 13% является более либеральной, чем ставки аналогичного налога в других развитых странах, где прогрессия достигает больших величин. В США, например, максимальная ставка подоходного налога на граждан равна 31%, во Франции - 54%, а в Дании - 63%. При этом в бюджетах этих стран поступления налога на доходы физических лиц занимают доминирующее положение, достигая 60% в общей сумме налоговых доходов [23]. Внедрение прогрессивной шкалы подоходного налогообложения в будущем неизбежно. Другое дело, что это уже будет не та примитивная шкала, которая существовала с первого года установления российской налоговой системы и до ее отмены в 2001 г., когда под прогрессивное налогообложение попадали доходы граждан, получавших чуть ли не среднюю заработную плату. В то же время по максимальной шкале в 30 - 45% взимались налоги с доходов, которые даже отдаленно не напоминали доходы человека среднего (даже по российским меркам) достатка [23]. Можно предложить ступенчатую (прогрессивную) шкалу НДФЛ (см. табл. 4) с одновременным повышением не облагаемого налогом дохода хотя бы до 5 тыс. руб. Таблица 4 Ставки НДФЛ
При такой шкале НДФЛ, например, при зарплате 10 тыс. руб. в месяц составит 650 руб., или 6,5%. При зарплате 150 тыс. руб. налог составит 22,35 тыс. руб., или 14,9% от полученных доходов; 300 тыс. руб. - 52,35 тыс. руб., или 17,45% дохода. С дохода в 600 тыс. руб. налогоплательщик должен будет заплатить 142,35 тыс. руб., соответственно фактическая ставка налогового изъятия окажется на уровне 23,73%. Даже в этом случае НДФЛ будет существенно ниже, чем в других странах. А уменьшение налоговой нагрузки почувствуют около 95% россиян. Прогрессия НДФЛ и ликвидация регрессии ЕСН компенсируют сокращение поступлений в бюджет из-за повышения не облагаемого налогом дохода до 5 тыс. руб. [23]. Вместе с тем следует отметить, что администрирование налогообложения при плоской шкале намного проще, чем при прогрессивной. Российский опыт приветствуют многие эксперты из разных стран и отмечают его достоинства. Но есть и недостаток: наша шкала НДФЛ не отвечает общепринятому требованию к налоговой системе способствовать справедливому распределению доходов. В качестве альтернативного варианта предлагается к рассмотрению плоская шкала НДФЛ со ставкой 20% с одновременным увеличением не облагаемого налогом дохода до 6 - 7 тыс. руб. Применение этой (или подобной) шкалы (см. табл. 5) позволит более справедливо перераспределить налоговую нагрузку между бедными и богатыми, при этом она останется простой для администрирования [23]. Таблица 5 Подоходный налог (НДФЛ) при ставках 13 и 20% и не облагаемых налогом доходах 6 тыс. и 7 тыс. руб.
Из таблицы 5 видно, что при доходе менее 17,15 тыс. руб. в месяц при не облагаемом налогом доходе 6 тыс. руб. и менее 20 тыс. руб. в месяц при необлагаемом доходе 7 тыс. руб. налоговая нагрузка не увеличится по сравнению с существующей. Более того, при небольших доходах (зарплатах) нагрузка существенно снизится. Следует отметить, что не полностью соблюдается принцип справедливости по НДФЛ и в части распределения доходов от его поступлений для удовлетворения растущих потребностей населения [26]. Как уже отмечалось, налог на доходы физических лиц является самым массовым налогом с населения, и поэтому он более равномерно, чем любой другой налог, распределен по территории страны. Поэтому не случайно, являясь федеральным налогом, он практически всегда зачислялся в своей большей части в местные бюджеты. Вместе с тем действующий механизм зачисления данного налога все чаще стал подвергаться критике как со стороны практиков, так и со стороны научной общественности [56]. Дело в том, что налогоплательщики уплачивают налог на доходы физических лиц по месту работы. Поскольку согласно Бюджетному кодексу он поступает в основном в местные бюджеты, то он зачисляется в бюджет того региона, где работает налогоплательщик. Между тем расходы на образование, здравоохранение и другие социальные потребности данного работника производятся по месту его жительства. В этих условиях возникает вопрос о необходимости переноса уплаты данного налога по месту жительства налогоплательщика. При этом раньше вопрос о необходимости изменения места зачисления налога на доходы физических лиц ставили в основном органы власти регионов, примыкающих к крупным мегаполисам, многие жители которых работали в этих городах. С проведением в стране административной реформы и разделением муниципальных территориальных образований на три типа муниципальных образований данный вопрос все чаще стали поднимать органы власти поселений в связи с недостаточностью финансовых ресурсов для обеспечения потребностей в расходах на финансирование первоочередных нужд населения. Естественно, при переходе на уплату НДФЛ по месту жительства возникнут определенные сложности. Безусловно, усложнится администрирование налога в организациях и предприятиях - налоговых агентах. Их бухгалтерским службам необходимо будет вести дополнительный учет налогоплательщиков по месту жительства и рассылать соответствующие платежи в несколько адресов, поскольку контроль за правильностью исчисления и перечисления налогов одним налоговым агентом будут осуществлять несколько налоговых органов. В связи с этим потребуется внесение поправок в часть первую Налогового кодекса. Увеличится объем контрольной работы у налоговых органов. На них придется возложить обязанности не только проверять правильность удержания налога (что сейчас делается), но и правильность зачисления доходов по этому налогу в тот или иной бюджет. Тем не менее, несмотря на определенные сложности, необходимо сделать вывод о целесообразности перехода на новую форму уплаты налога по месту жительства налогоплательщиков. Но это невозможно без решения другого важного вопроса: перевода налога на доходы физических лиц в разряд региональных, а возможно, и местных налогов. Это необходимо в связи с тем, что без предоставления права региональным и местным органам власти устанавливать ставки налога (в пределах, установленных Кодексом) и налоговые льготы теряется смысл перевода уплаты налога по месту жительства. Региональные и местные органы власти должны иметь рычаги для привлечения живущих на их территориях налогоплательщиков на работу на этой же территории [23]. Сложность процедур - одна из коренных проблем практически всех сторон нашей жизни. Очереди к чиновникам, хождение по инстанциям, получение различных справок, оформление большого числа документов для решения малого вопроса сопровождают нашу жизнь от самого рождения и являются одной из главных причин коррупции: проще дать взятку, чем оформить по закону. И все же процедуры, связанные с исчислением и уплатой налогов и налоговой отчетностью, следует выделить особо. Для субъектов индивидуального предпринимательства затраты на подготовку отчетности составляют существенную часть накладных расходов. Испытывают трудности и налоговики: вместо того чтобы обеспечивать поступление налогов в бюджет и консультировать предприятия, инспекторы вынуждены обрабатывать тысячи страниц отчетов и деклараций. Введение системы сдачи отчетов на магнитных носителях проблемы не снимает, так как формы остаются теми же, а читать их на экране монитора труднее и вреднее для здоровья, чем на бумажном носителе [56]. Информация, содержащаяся в налоговом отчете, должна быть необходимой и достаточной для решения поставленных задач. Переизбыток информации затрудняет работу как тех, кто ее готовит и представляет, так и тех, кто ее получает и с ней работает. Чем проще и прозрачнее отчетная форма, тем проще платить налоги и проверять правильность их уплаты; соответственно, тем труднее уклоняться от налогообложения и тем эффективнее налоговая система в целом. Если в налоговой декларации указывать только реквизиты организации, а также необходимые для исчисления и уплаты налогов их названия, налоговые базы, ставки и начисленные, уплаченные и подлежащие уплате суммы налогов, то объем декларации не превысит одной страницы обычного формата. На этой же странице может быть помещена информация налоговой инспекции о том, насколько данные налогоплательщика о начислении и уплате налогов совпадают со сведениями, имеющимися в налоговом органе. Форму декларации по нескольким налогам на одной странице нельзя назвать новшеством. Например, в Швеции на одной странице декларации помещается отчет по ЕСН, НДФЛ и НДС [23]. В порядке исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц индивидуальными предпринимателями имеются и другие нерешенные проблемы. В частности, формирование и использование налоговых льгот, налоговые вычеты, налогообложение доходов индивидуальных предпринимателей и ряд других вопросов. Их необходимо анализировать и на этой основе разрабатывать рекомендации по дальнейшему совершенствованию подоходного налогообложения населения. Вместе с тем без решения вышеизложенных проблем налоговая реформа, на наш взгляд, не может считаться завершенной [23]. Таким образом, резюмируя изложенный в данной главе материал, необходимо отметить, что основными направлениями совершенствования подоходного налогообложения индивидуальных предпринимателей являются: 1. Внести ясность по спорным вопросам начисления и уплаты НДФЛ индивидуальными предпринимателями с учетом арбитражной практики. 2. Ввести прогрессивную шкалу НДФЛ со ставками 13, 20 и 30%, увеличив не облагаемый налогом доход до 5 тыс. руб. Альтернативное предложение - оставить плоскую шкалу налога, увеличив ставку до 20% и не облагаемый налогом доход до 6 - 7 тыс. руб. 3. Изменение порядка администрирования - переход на уплату НДФЛ по месту жительства индивидуального предпринимателя. 4. Упростить и сократить налоговую отчетность. ЗАКЛЮЧЕНИЕ Одним из основных направлений развития экономики Российской Федерации является создание благоприятных условий для поддержания малого бизнеса, который в странах с развитыми рыночными отношениями. Одним из основных регуляторов, влияющих на развитие малого индивидуального предпринимательства, является налоговая система. Малое и индивидуальное предпринимательство призвано решить следующие задачи: - дальнейшее углубление специализации в сфере производства и услуг, в том числе путем освобождения крупных предприятий от выпуска изделий мелких серий, малых объемов, единичных экземпляров; - повышение гибкости производства и его способности к быстрому обновлению выпускаемой продукции благодаря тому, что малые предприятия легче управляемы и более мобильны в процессах любой модернизации и перестройки - как в тактике, так и в стратегии; - развитие подотраслей маломасштабных специализированных производств, органически связанных с крупными предприятиями и дополняющих их; - удовлетворение индивидуальных потребностей населения в товарах (работах, услугах) самого широкого и разнообразного качества, которое в принципе не может обеспечить крупное производство, ориентированное в первую очередь на массового потребителя; - ускоренное вовлечение населения в активную экономическую деятельность в относительно комфортных морально-психологических условиях малых коллективов. Законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрено несколько систем налогообложения индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица: | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Похожие:
 | Форма налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (далее Декларация) заполняется от руки либо распечатывается на принтере... | | Министерстве юстиции Российской Федерации 18. 10. 2016, внесены изменения в форму налоговой декларации по налогу на доходы физических... |
 | Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-ндфл), порядка ее заполнения, а также формата... | | Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-ндфл), порядка ее заполнения, а также формата... |
| Ндфл), порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц в электронной... | | |
| | Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-ндфл), Порядка ее заполнения и формата налоговой... | |
| Стартовала ежегодная Декларационная кампания по налогу на доходы физических лиц. Срок подачи налоговой декларации по налогу на доходы... | | Стартовала ежегодная Декларационная кампания по налогу на доходы физических лиц. Срок подачи налоговой декларации по налогу на доходы... |