Пересмотр показателей финансовой отчетности за предыдущие промежуточные периоды
Изменения учетной политики, помимо обусловленных применением нового МСФО, следует отражать путем пересмотра показателей финансовой отчетности за предыдущие промежуточные периоды текущего отчетного года, а также за сопоставимые промежуточные периоды предыдущих лет.
В течение всего отчетного года для операций одного класса применяется единая учетная политика.
Измененная учетная политика должна применяться ретроспективно с начала финансового года.
ПРИМЕР - пересмотр показателей оценки запасов за предыдущее годы
В июне вы решаете изменить метод оценки запасов переходом от метода расчета средневзвешенного показателя к методу «ФИФО». Вы должны применять измененный метод с начала финансового года. Вы также должны пересмотреть показатели, характеризующие промежуточные результаты за первый квартал, и все сопоставимые результаты в представленной отчетности (за предыдущие годы).
Примеры применения принципов признания и учета
1. Налоги на предпринимательский фонд заработной платы и страховые взносы Работодатель Работодатель
Если налоги на предпринимательский фонд заработной платы или выплаты по социальному обеспечению оцениваются на ежегодной основе, то расходы работодателя признаются в промежуточных периодах с использованием предполагаемой среднегодовой эффективной ставки, даже если значительная часть платежей может быть произведена в начале финансового года.
Иногда налог на предпринимательский фонд заработной платы или выплаты по социальному обеспечению взимаются до максимального уровня дохода для каждого работника. Для работников с высокой зарплатой максимальный доход достигается до окончания финансового года, и работник более не вносит платы до конца года.
2. Планово-профилактический текущий капитальный ремонт или реконструкция
В промежуточной отчетности обычно не признают с опережением стоимость планово-профилактического текущего капитального ремонта или реконструкции, или аналогичных сезонных затрат, которые ожидаются в конце года, если только это событие не привело к появлению у предприятия правового обязательства или обязательства, вытекающего из практики. Только намерение или необходимость понести расходы, относящиеся к будущему периоду, недостаточно для появления обязательства.
3. Резервы
Резерв признается, когда не существует другой реальной альтернативы, как только сделать перевод вознаграждений в результате события, которое привело к появлению правового обязательства или обязательства, вытекающего из практики. Сумма обязательства корректируется в сторону уменьшения или увеличения в зависимости от соответствующего убытка или прибыли, учтенных в отчете о прибылях и убытках, если меняются оценки предприятия по сумме обязательства.
МСФО (IAS) 34 требует от предприятия применять те же критерии для признания и оценки резерва на промежуточную дату, что и критерии, применяемые в конце финансового года. Наличие или отсутствие обязательства является фактом.
4. Премии по итогам работы за год
Премии по итогам работы за год могут сильно варьироваться. Некоторые премии начисляются просто за непрерывную работу во время периода, некоторые базируются на помесячной, поквартальной или годовой оценке результатов деятельности. Они также могут быть совершенно произвольными, предусмотренными контрактом или основываться на используемой в течение нескольких лет практике.
Премия учитывается в промежуточной финансовой отчетности, только если:
премия является правовым обязательством, или прошлая практика сделает премию обязательством, вытекающим из практики, по которому у предприятия не будет другой реальной альтернативы, как только произвести выплату; и
возможно надежно оценить обязательство. (См. рекомендации МСФО (IAS) 19).
5. Непредвиденные арендные выплаты (см. МСФО (IAS) 17)
Непредвиденные арендные выплаты могут служить примером правового обязательства или обязательства, вытекающего из практики, которые признаются как обязательство. Это платежи сверх стандартной ренты за каждый период аренды.
Если непредвиденные платежи основываются на том, что арендатор достигает определенного уровня годового объема продаж, в промежуточном периоде финансового года может возникнуть обязательство до того, как будет достигнут требуемый уровень годового объема продаж, если ожидается, что этот требуемый уровень будет достигнут, и не существует другой реальной альтернативы, как только сделать будущий арендный платеж.
6. Нематериальные активы
В промежуточном периоде предприятие будет применять те же определения и критерии признания для нематериального актива, как и при составлении годового отчета. Издержки, понесенные до того, как были удовлетворены критерии признания для нематериального актива, признаются как расход. Расходы, понесенные после определенной даты, на которую удовлетворяются критерии, признаются как часть стоимости нематериального актива. Отсрочка расходов в виде активов в бухгалтерском балансе промежуточного периода в надежде, что критерии признания будут удовлетворены позже в течение финансового года, не оправдана.
7. Пенсии
Затраты на пенсионное обеспечение в промежуточный период рассчитываются за весь период текущего года по настоящий момент с использованием актуарно определенной пенсионной ставки на конец предыдущего финансового года, скорректированной для значительных колебаний рынка, произошедших с тех пор, и для значительных ограничений, выполнений обязательств или других важных единовременных событий.
8. Отпуск и другие виды оплачиваемого отсутствия
Накапливаемый оплачиваемый отпуск - это такое отсутствие, которое переносится и может быть использовано в будущих периодах, если положенное количество отпуска в данном периоде полностью не использовано.
МСФО (IAS) 19 требует, чтобы предприятие оценивало ожидаемые затраты на оплачиваемые отпускные и обязательства по их накоплению по сумме, которую оно планирует заплатить в результате неиспользования причитающегося отпуска, который накапливается на дату балансового отчета.
Этот принцип также применяется в промежуточной финансовой отчетности. Наоборот, предприятие не признает никаких издержек или обязательств за не накапливаемое оплачиваемое отсутствие на дату промежуточного отчета, и ничего не признает на дату годового отчета.
9. Другие планируемые, но нерегулярные затраты
Бюджет предприятия может также включать в себя определенные нерегулярные затраты, которые предприятие будет нести в течение финансового года, например, благотворительные взносы и расходы на обучение персонала. Эти расходы обычно являются произвольными, даже если предприятие их планирует, и они случаются каждый год. Признание обязательства на дату промежуточного финансового отчета для таких расходов, которые еще не были понесены, обычно не соответствует определению обязательства.
10. Оценка расхода на налог на прибыль в промежуточной отчетности.
Расход по на налогу на прибыль в промежуточной отчетности начисляется с использованием налоговой ставки, которая будет применяться к ожидаемой годовой выручке, т.е. предполагаемое среднее значение годовой эффективной налоговой ставки, применяемой к доходу промежуточного периода до уплаты налогов. (См. рекомендации МСФО (IAS) 12).
Отдельная действующая налоговая ставка определяется для каждой отдельной налоговой юрисдикции и применяется индивидуально к доходу промежуточного периода до уплаты налогов для каждой юрисдикции.
Если к различным категориям дохода (например, приращение капитала или доход, заработанный в определенных отраслях) применяются различные ставки налога на прибыль, к каждой конкретной категории дохода применяется отдельная ставка. Средневзвешенный показатель ставок по юрисдикциям или по категориям дохода используется в том случае, если существует примерная тождественность с показателями, получаемыми при использовании более конкретных ставок.
11. Различия между учётным финансовым годом и учетным годом налогообложения
Если учетный финансовый год и учетный год налогообложения не совпадают, то расходы на налог в промежуточном периоде текущего финансового года оценивается с использованием отдельных средневзвешенных ставок по налогам на каждый год налогообложения, применяемых к части дохода до уплаты налогов в каждом из текущих учетных годов налогообложения.
12. Налоговые кредиты
Некоторые налоговые юрисдикции предоставляют налоговые кредиты по налоговой задолженности, в зависимости от сумм капитализируемых расходов, экспорта, расходов на научные исследования и разработки или на других основаниях.
Ожидаемые налоговые льготы такого типа на весь год обычно отражаются при расчете расчетной годовой эффективной ставки налога, поскольку такие кредиты предоставляются и рассчитываются на ежегодной основе в соответствии с большинством налоговых законодательств и правил.
Однако налоговые льготы, относящиеся к единовременному событию или относящиеся к капитализируемым расходам, учитываются при расчете расходов по уплате налога в этот промежуточный период.
13. Зачёт потерь при уплате налога за прошлый период и зачёт потерь при уплате налога за счёт будущей прибыли
Зачёт потерь при уплате налога за прошлый период в промежуточный отчетный период, в котором произошел такой убыток от налогов. Зачет потерь при уплате налога за прошлый период, чтобы компенсировать налог предыдущего периода, признается как актив. Также признается соответствующее снижение расхода на налог.
МСФО (IAS) 12 содержит критерии для оценки вероятной будущей прибыли, облагаемой налогом, в счет которой могут использоваться неиспользованные убытки от налогообложения и налоговые кредиты. Эти критерии применяются в конце каждого промежуточного периода и, если они выполняются, влияние зачёта потерь при уплате налога за счёт будущей прибыли отражается при расчете предполагаемого среднего значения годовой эффективной налоговой ставки.
14. Изменения контрактных или прогнозируемых закупочных цен
Если в промежуточных периодах плательщиками или получателями ожидаются скидки при продаже большого количества товара, дисконтные скидки и другие изменения в контрактных ценах, есть вероятность, что они получены или будут получены.
Договорные скидки ожидаемы, но предоставление произвольных скидок предусмотреть нельзя.
15. Амортизация
Амортизация в промежуточный период базируется только на активах, находящихся в собственности в данный промежуточный период. Сюда не относится приобретение активов или их списание, планируемое на будущий период финансового года.
16. Запасы
В промежуточной финансовой отчетности запасы оцениваются по тем же принципам, что и на конец финансового года.
17. Чистая стоимость реализации запасов
Чистая стоимость реализации запасов определяется ссылкой на цену продаж и связанные с ними материальные затраты для завершения и продажи на даты промежуточной отчетности.
Предприятие сторнирует списание до чистой стоимости реализации в следующей промежуточном периоде, только если это будет уместно, в конце финансового года.
18. Отклонение от нормативных производственных затрат в промежуточном периоде
Отклонения по цене, по нормативам, тратам и объемам производства учитываются на дату промежуточной финансовой отчетности таким же образом, как эти отклонения учитываются в отчете о прибылях и убытках в конце года.
Отсрочка отклонений, которые планируется покрыть до конца года, нецелесообразна.
19. Прибыли и убытки при конвертации иностранной валюты
Прибыли и убытки при конвертации иностранной валюты оцениваются в промежуточной финансовой отчетности по тем же принципам, что и в конце года.
МСФО (IAS) 21 определяет методологию. Следует использовать действительные средние ставки и заключительный курс на конец промежуточного периода.
Предприятия не могут предвидеть какие-то будущие изменения в курсе обмена валют в течение оставшегося периода текущего финансового года при конвертации зарубежных операций на дату промежуточной финансовой отчетности.
Если МСФО (IAS) 21 требует учитывать корректировки пересчёта денежных сумм из одной валюты в другую как доход или расход в том периоде, в котором они возникли, этот принцип применяется во время каждого промежуточного отчета.
Предприятия не откладывают никакие корректировки пересчета денежных сумм из одной валюты в другую на дату промежуточной отчетности, если ожидается сторнирование корректировки до конца финансового года.
20. Промежуточная финансовая отчетность в условиях гиперинфляции экономики
Промежуточная финансовая отчетность в условиях гиперинфляции экономики готовится в соответствии с теми же принципами, что и финансовая отчетность на конец года (см. МСФО (IAS) 29).
Предприятие не определяет на годовой основе признание прибыли или убытка по сальдо наличных средств. Также оно не использует ориентировочный годовой процент инфляции при подготовке промежуточной финансовой отчетности в условиях гиперинфляции экономики.
21. Обесценение активов
МСФО (IAS) 36 требует, чтобы предприятие применяло для обесценения такое же тестирование, признание и критерии кассации на дату промежуточного отчета, как и на конец своего финансового года.
Однако предприятию не обязательно проводить подробную калькуляцию обесценения на конец каждого промежуточного периода. Предприятие проанализирует признаки значительного обесценения, начиная с конца последнего финансового года, чтобы определить, нужна ли такая калькуляция.
Примеры использования оценочных показаний
1. Запасы
На промежуточные даты полного переучёта товара и процедур оценки для запасов может не потребоваться, однако это можно сделать в конце финансового года. Возможно, будет достаточно произвести оценку на промежуточных датах на основании маржинальной прибыли.
2. Классификации оборотных и необоротных активов и обязательств:
Предприятия могут предпринимать более тщательное исследование для классификации активов и обязательств на оборотные или необоротные на даты годовой финансовой отчетности, чем на даты промежуточной отчетности.
3. Резервы: (например, резерв на гарантию, на издержки, связанные с охраной окружающей среды, и на оздоровление участка)
Определение суммы резерва может быть сложной, дорогостоящей и трудоемкой задачей и может потребовать привлечения экспертов со стороны для участия в годовых подсчетах. Подготовка таких оценочных показаний на даты промежуточной отчетности часто влечет за собой модифицирование показаний предыдущего года, а не использование экспертов со стороны для подготовки новой калькуляции.
4. Пенсии
МСФО (IAS) 19 требует, чтобы предприятие определило дисконтированную стоимость обязательств по пенсионному плану с установленными выплатами и рыночную стоимость запланированных активов на дату каждого бухгалтерского баланса, а также предлагает предприятию привлекать актуариев для оценки. Для целей промежуточной отчетности надежную оценку часто можно получить с помощью экстраполяции последней актуарной оценки.
5. Налоги на прибыль
Предприятия могут рассчитывать расход по налогам на прибыль и обязательство по налогу на доход будущего периода на даты годовых отчетов, применяя налоговые ставки по каждой конкретной юрисдикции к оценкам дохода по каждой юрисдикции.
Средневзвешенное значение ставок по юрисдикциям или по категориям дохода используется, если существует обоснованная тождественность эффекта использования более дифференцированных ставок.
6. Запасы на незапланированные расходы
Оценка сумм на незапланированные расходы может включать заключения и/или формальные отчеты специалистов. На даты промежуточной отчетности могут потребоваться (или не потребоваться) заключения относительно судебных процессов, претензий, сумм обложений и других незапланированных расходов и неопределенности.
7. Переоценка и бухгалтерский учет по справедливой стоимости
МСФО (IAS) 16 разрешает предприятию выбирать в качестве своей учетной политики модель по переоценке, где объекты основных средств переоцениваются по справедливой стоимости. Таким же образом, МСФО (IAS) 40 требует от предприятия определить справедливую стоимость инвестиционной собственности.
Для этих оценок предприятие может рассчитывать на профессиональных квалифицированных оценщиков на даты годовой отчетности, но не на даты промежуточной отчетности.
8. Межфирменные сверки
Одни считают, что межфирменные балансы, которые детально сверяются при подготовке консолидированной финансовой отчетности в конце финансового года, могут сверяться на менее подробном уровне при подготовке консолидированной финансовой отчетности на дату составления промежуточной отчетности.
Опытные бухгалтеры знают, насколько важно, чтобы межфирменные балансовые отчеты согласовывались межу собой. Если этого не произойдет, значит, какое-то количество транзакций не было учтено в отчете одной или обеих рассматриваемых компаний.
Чистая разность может представлять любую комбинацию дохода, расходов, активов, обязательств и даже капитала, которые могут взаимозачитываться по чистой сумме. Согласование межфирменных балансов является обычной практикой. Если этого не делать, то финансовая отчетность может быть поставлена под угрозу.
9. Специализированные отрасли
Из-за сложности, дороговизны и трудоемкости оценки в промежуточные периоды в специализированных отраслях могут быть менее точными, чем в конце финансового года. Примером может случить калькуляция страхового резерва страховыми компаниями.
|
